中國人民銀行發(fā)布數(shù)據(jù)顯示，2025年上半年社會(huì)融資規(guī)模增量累計(jì)為22.83萬億元，比上年同期多4.74萬億元。企業(yè)間借款是企業(yè)融資方式之一，也是稅收監(jiān)管的重點(diǎn)事項(xiàng)。筆者近期接觸的某案例中，A公司向銀行貸款5.2億元后再借給4家企業(yè)且不收利息，而是獨(dú)自承擔(dān)了支付給銀行的貸款利息。A公司如此“大方”的同時(shí)，與利息支出相關(guān)的稅務(wù)處理明顯失當(dāng)，存在較高的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

每年財(cái)務(wù)費(fèi)用高達(dá)1700多萬元

A公司為大型民營企業(yè)L集團(tuán)公司的全資子公司，主營業(yè)務(wù)為房地產(chǎn)開發(fā)和物業(yè)商業(yè)管理，A公司為增值稅一般納稅人。A公司在市中心核心路段自建自持一棟商業(yè)中心，該商業(yè)中心除A公司自用外還向外出租，該部分租金收入每年高達(dá)4000多萬元。按照上述業(yè)務(wù)模式，A公司每年的利潤應(yīng)相當(dāng)可觀，但稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)，A公司近年來的企業(yè)所得稅稅負(fù)一直為0。

稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)A公司進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)篩查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中同時(shí)存在大額的長(zhǎng)期借款、短期借款和其他應(yīng)收款，每年財(cái)務(wù)費(fèi)用高達(dá)1700多萬元。企業(yè)的增值稅申報(bào)表收入與企業(yè)所得稅申報(bào)表收入雖然保持一致，但根據(jù)收入明細(xì)表與發(fā)票數(shù)據(jù)交叉比對(duì)發(fā)現(xiàn)，A公司除了申報(bào)租金收入外，并未申報(bào)其他收入。

稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，A公司以自持物業(yè)為抵押，向Z銀行貸款5.2億元后，分別向L集團(tuán)公司、B公司、C公司、D公司無償借出資金，截至檢查所屬期末，其余額分別為2.1億元、2億元、1.4億元、0.2億元，但向Z銀行支付的巨額利息卻全部由A公司承擔(dān)，因此導(dǎo)致會(huì)計(jì)利潤出現(xiàn)虧損。據(jù)此推測(cè)，A公司存在向外借出款項(xiàng)，未申報(bào)利息收入的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

企業(yè)集團(tuán)間的無償借款可免繳增值稅

稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)一步實(shí)地調(diào)查發(fā)現(xiàn)，L集團(tuán)公司成立于2016年，B公司與A公司同為L(zhǎng)集團(tuán)公司的全資子公司，L集團(tuán)公司已將企業(yè)集團(tuán)名稱以及集團(tuán)成員信息，通過國家企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)向社會(huì)公示。換句話說，A公司與L集團(tuán)公司、B公司屬于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

C公司為L(zhǎng)集團(tuán)公司實(shí)際控制人陳某2021年設(shè)立的一人有限公司，并未登記在企業(yè)集團(tuán)中，因此C公司與A公司屬于同一控制下的關(guān)聯(lián)關(guān)系。D公司為陳某妹夫黃某2022年設(shè)立的一人有限公司，黃某與陳某雖存在姻親關(guān)系，但A公司與D公司的董監(jiān)高名單并未有現(xiàn)實(shí)中的重合，也并不存在投資與被投資的關(guān)系或同一控制下的關(guān)聯(lián)關(guān)系，從D公司為B公司供應(yīng)商以及業(yè)務(wù)鏈條來看，無法直接判定D公司與B公司為關(guān)聯(lián)企業(yè)。因此，A公司與C公司屬于其他關(guān)聯(lián)關(guān)系，與D公司不構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系。

根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確養(yǎng)老機(jī)構(gòu)免征增值稅等政策的通知》（財(cái)稅〔2019〕20號(hào)）、《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于延長(zhǎng)部分稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行期限的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第6號(hào)）、《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于延續(xù)實(shí)施醫(yī)療服務(wù)免征增值稅等政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第68號(hào)）等規(guī)定，自2019年2月1日至2027年12月31日，對(duì)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)單位（含企業(yè)集團(tuán)）之間的資金無償借貸行為，免征增值稅。案例中，由于A公司、B公司、L集團(tuán)公司屬于同一集團(tuán)，故A公司無償向L集團(tuán)公司、B公司借出款項(xiàng)，按照政策規(guī)定可免繳增值稅。

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件1）第十四條第一項(xiàng)規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶向其他單位或者個(gè)人無償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外，應(yīng)視同銷售服務(wù)。A公司與C公司、D公司不屬于同一集團(tuán)，因此，其無償向C公司、D公司借出款項(xiàng)，A公司需按照借款天數(shù)與當(dāng)期利率標(biāo)準(zhǔn)確定應(yīng)稅收入，并計(jì)算繳納增值稅。

企業(yè)關(guān)聯(lián)交易需判斷是否符合獨(dú)立交易原則

根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

企業(yè)間無償資金借貸行為，實(shí)質(zhì)形成的是債權(quán)債務(wù)關(guān)系，而非提供有償服務(wù)。因此，該行為不屬于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十五條所規(guī)定的視同銷售情形，無須視同銷售繳納企業(yè)所得稅。但A公司與L集團(tuán)公司、B公司、C公司存在明顯的關(guān)聯(lián)關(guān)系，結(jié)合A公司其他應(yīng)收款期末余額、加權(quán)平均數(shù)額，向銀行貸款金額及借出時(shí)點(diǎn)等要素研判，A公司與L集團(tuán)公司、B公司、C公司存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，其向關(guān)聯(lián)方無償借出款項(xiàng)的規(guī)模，已超過其向銀行貸款的5.2億元貸款總額，且資金流轉(zhuǎn)呈現(xiàn)快進(jìn)快出特征。這表明A公司除了將從銀行的貸款金額全額借給關(guān)聯(lián)方外，還將部分自有的結(jié)余資金借給關(guān)聯(lián)方。

案例中，A公司承擔(dān)了該筆銀行貸款的利息，但其資金實(shí)際由關(guān)聯(lián)方使用，與A公司自身取得收入無關(guān)。根據(jù)企業(yè)所得稅法第十條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，與取得收入無關(guān)的其他支出，不得扣除。故A公司承擔(dān)5.2億元銀行貸款的利息費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作納稅調(diào)增處理。

對(duì)于A公司將自有結(jié)余資金借給關(guān)聯(lián)方，企業(yè)所得稅應(yīng)如何處理呢？根據(jù)企業(yè)所得稅法第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整�！短貏e納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2017年第6號(hào)，以下簡(jiǎn)稱6號(hào)公告）第三十八條明確，實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或者間接導(dǎo)致國家總體稅收收入的減少，原則上不作特別納稅調(diào)整。

A公司將自有結(jié)余資金借給L集團(tuán)公司、B公司、C公司等關(guān)聯(lián)方，應(yīng)判斷交易是否符合獨(dú)立交易原則。若A公司與其關(guān)聯(lián)方之間在檢查期內(nèi)實(shí)際稅負(fù)相同，即A公司與其關(guān)聯(lián)方均未享受企業(yè)所得稅免稅、減半征收及小微企業(yè)稅收優(yōu)惠，且該交易未直接或間接導(dǎo)致國家總體稅收收入減少，則該筆借出款項(xiàng)原則上可不進(jìn)行特別納稅調(diào)整；但若存在實(shí)際稅負(fù)差異（如一方為小微企業(yè)或高新技術(shù)企業(yè)），或交易為無息借款、利率低于市場(chǎng)水平，即使法定稅率一致，稅務(wù)機(jī)關(guān)仍有權(quán)按獨(dú)立交易原則核定利息收入，進(jìn)行特別納稅調(diào)整。企業(yè)應(yīng)留存借款合同、利率定價(jià)依據(jù)、同期同類貸款利率對(duì)比資料等，證明交易的合理性和定價(jià)的公允性。

案例中，A公司與其關(guān)聯(lián)方之間的實(shí)際稅負(fù)存在差異，稅務(wù)機(jī)關(guān)可依照6號(hào)公告對(duì)A公司向關(guān)聯(lián)方借出款項(xiàng)進(jìn)行特別納稅調(diào)整，A公司需補(bǔ)繳相應(yīng)稅款并繳納利息。根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百二十一條規(guī)定，A公司經(jīng)特別納稅調(diào)整所補(bǔ)繳的稅款及繳納的利息，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。在特別納稅調(diào)整后，A公司可向關(guān)聯(lián)方補(bǔ)開發(fā)票，取得發(fā)票的關(guān)聯(lián)方可作為稅前扣除憑證，在企業(yè)所得稅稅前扣除該利息支出。

版權(quán)說明

本文來源：中國稅務(wù)報(bào)，作者：李智，作者單位：國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部學(xué)院（長(zhǎng)沙校區(qū)）。關(guān)注【明稅】訂閱更多內(nèi)容。