編者按：隨著“放管服”改革不斷深入推進，企業(yè)注銷登記程序不斷優(yōu)化，退出市場更加高效便捷。但在實踐中，不乏存在部分企業(yè)通過虛假填報材料、注銷登記等方式逃避納稅義務(wù)，近期國家稅務(wù)總局即首次披露了兩起“逃逸式注銷”案例。此外，注銷過程中產(chǎn)生的清算所得也容易被忽視，非交易過戶未完稅被稽查補稅的案件屢見不鮮。本文通過案例解析企業(yè)注銷需關(guān)注的納稅義務(wù)，并進一步探討已注銷企業(yè)欠稅的追繳問題，供讀者參考。

01

實務(wù)案例：向已注銷企業(yè)股東追繳欠稅、恢復(fù)稅務(wù)登記

隨著《公司法》的修訂及相關(guān)配套法律法規(guī)的完善，對于未依法履行納稅申報義務(wù)、存在欠稅的已注銷企業(yè)，目前實踐中稅務(wù)機關(guān)或基于清稅承諾向股東追繳稅款、滯納金等，或與市監(jiān)部門聯(lián)合撤銷注銷登記、恢復(fù)稅務(wù)登記，向公司追繳稅款、滯納金等，企業(yè)、股東等相關(guān)人員在注銷前已涉嫌刑事犯罪的，仍繼續(xù)追究刑事責(zé)任。

（一）根據(jù)注銷時股東出具的清稅承諾向股東追繳稅款及滯納金

本案中，稽查局于2025年3月8日就接受虛開發(fā)票事項對涉案企業(yè)開展稅務(wù)檢查，并認定該公司存在利用虛開的增值稅專用發(fā)票，虛假申報造成少繳稅款的情形，定性為偷稅。因該公司于2025年3月17日注銷工商登記，稽查局根據(jù)該公司三名股東在清算時簽署的“不存在未繳清的應(yīng)納稅款”等承諾，認定該三名股東以虛假的清算報告騙取注銷登記，要求三名股東按照出資比例承擔(dān)未繳稅費及滯納金。

（二）稅務(wù)聯(lián)合市監(jiān)部門撤銷注銷工商登記并恢復(fù)稅務(wù)登記追繳稅款

今年9月，國家稅務(wù)總局公布兩起“逃逸式”注銷偷稅案件。涉案兩家企業(yè)隱匿收入、偷逃稅款后注銷，稅務(wù)部門聯(lián)合市場監(jiān)督管理部門、行政審批服務(wù)部門，依法撤銷該兩家公司的注銷工商登記并恢復(fù)稅務(wù)登記，同時根據(jù)相關(guān)事實與規(guī)定對其作出處理處罰決定。

（三）虛開發(fā)票后騙取簡易注銷，檢察機關(guān)跨省建議撤銷登記

本案中，王某及其所在服飾公司因涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票罪被立案偵查。王某為逃避罰金刑等責(zé)任，在取保候?qū)徠陂g以虛假材料騙取公司簡易注銷登記。檢察機關(guān)赴外省市場監(jiān)管部門建議撤銷其簡易注銷登記，恢復(fù)該公司經(jīng)營主體資格。經(jīng)檢察院提起公訴，法院以虛開增值稅專用發(fā)票罪判處被告人王某有期徒刑三年，緩刑四年，并處罰金10萬元。

02

清稅是注銷的前提，非交易過戶等特殊情形需關(guān)注納稅義務(wù)

一般情況下，企業(yè)終止經(jīng)營退出市場須經(jīng)決議解散、清算分配和注銷登記三個主要過程，而在清算中，如《稅收征收管理法實施細則》第十六條的規(guī)定，“納稅人在辦理注銷稅務(wù)登記前，應(yīng)當向稅務(wù)機關(guān)結(jié)清應(yīng)納稅款、滯納金、罰款，繳銷發(fā)票、稅務(wù)登記證件和其他稅務(wù)證件”，擬注銷企業(yè)需解繳所欠稅款、滯納金等及清算過程中產(chǎn)生的稅款，在清算結(jié)束后根據(jù)清稅證明等材料申請注銷企業(yè)登記。

若企業(yè)未發(fā)生或已清償債權(quán)債務(wù)、職工工資、社保費用、應(yīng)繳稅款等，書面承諾（即提交《全體投資人承諾書》）承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任并按規(guī)定公示的，可按簡易程序辦理注銷，免予辦理清稅證明。稅務(wù)部門通過信息共享獲取市場監(jiān)管部門推送的擬申請簡易注銷登記信息后，對經(jīng)查詢系統(tǒng)顯示為以下情形的納稅人，稅務(wù)部門不提出異議：一是未辦理過涉稅事宜的納稅人，二是辦理過涉稅事宜但沒領(lǐng)用過發(fā)票（含代開發(fā)票）、沒有欠稅和沒有其他未辦結(jié)事項的納稅人，三是查詢時已辦結(jié)繳銷發(fā)票、結(jié)清應(yīng)納稅款等清稅手續(xù)的納稅人。

不難看出，履行納稅義務(wù)及就清算所得繳納稅費是企業(yè)注銷的必要程序。在實踐中，除對欠繳稅款“逃逸式”惡意注銷逃避納稅義務(wù)外，對于清算過程中的納稅義務(wù)往往容易被忽略。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第五十五條的規(guī)定，企業(yè)在辦理注銷登記前應(yīng)當就清算所得向稅務(wù)機關(guān)依法申報繳納所得稅，在合伙企業(yè)層面《關(guān)于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》（財稅[2000]91號）第十六條則規(guī)定了合伙企業(yè)在進行清算時，投資者應(yīng)當在注銷登記前向主管稅務(wù)機關(guān)結(jié)算稅務(wù)相關(guān)事宜，合伙企業(yè)的清算所得應(yīng)當視為年度生產(chǎn)經(jīng)營所得，由投資者繳納所得稅。在持股架構(gòu)拆除中，因公司注銷引發(fā)的“法人資格喪失”、股票通過非交易過戶的方式還原至投資者的模式十分常見，而根據(jù)規(guī)定，上述交易屬于股票權(quán)屬在不同主體間的變更，在稅法上視同銷售，有限責(zé)任公司應(yīng)當在注銷前應(yīng)當進行清算，實踐中也出現(xiàn)了不少已注銷企業(yè)非交易過戶未申報納稅被恢復(fù)稅務(wù)登記追繳稅款或者向股東追繳的情形。

03

向已注銷企業(yè)或股東追繳欠稅應(yīng)依法依規(guī)

近年來相關(guān)法律法規(guī)對承諾不實、通過注銷方式逃避債務(wù)或處罰的情形進行了法律責(zé)任的完善與明確，例如2023年修訂的《公司法》第二百四十條新增簡易注銷制度并在第三款明確了股東承諾不實的法律責(zé)任，“公司通過簡易程序注銷公司登記，股東對本條第一款規(guī)定的內(nèi)容承諾不實的，應(yīng)當對注銷登記前的債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任”。今年2月施行的《公司登記管理實施辦法》第二十條則明確了登記機關(guān)撤銷登記的情形，“有證據(jù)證明申請人明顯濫用公司法人獨立地位和股東有限責(zé)任，通過變更法定代表人、股東、注冊資本或者注銷公司等方式，惡意轉(zhuǎn)移財產(chǎn)、逃避債務(wù)或者規(guī)避行政處罰，可能危害社會公共利益的，公司登記機關(guān)依法不予辦理相關(guān)登記或者備案，已經(jīng)辦理的予以撤銷”。

在實踐中，隨著多部門信息聯(lián)動、協(xié)同治稅的推進，稅務(wù)注銷預(yù)檢服務(wù)嵌入企業(yè)注銷流程中；對于已注銷企業(yè)欠稅問題，部分地方稅務(wù)機關(guān)基于股東注銷時承諾不實要求股東按照出資比例承擔(dān)公司債務(wù)；而部分稅務(wù)機關(guān)則與市監(jiān)部門簽署合作備忘錄，明確了欠稅追繳路徑，即針對已注銷的涉稅違法企業(yè)，由稅務(wù)部門發(fā)起，將相關(guān)調(diào)查情況函告市場監(jiān)管部門，市場監(jiān)管部門依法撤銷涉案企業(yè)注銷登記，恢復(fù)其商事主體資格，再由稅務(wù)機關(guān)追繳稅款。

對于稅務(wù)機關(guān)能否向已注銷企業(yè)股東追繳稅費在實踐中存在諸多爭議，今年發(fā)布的《稅收征收管理法（修訂征求意見稿）》第五十六條新增了稅收領(lǐng)域法人人格否認的適用路徑，即對濫用法人獨立地位和股東有限責(zé)任、通過抽逃資金或注銷等手段逃避稅款的股東，稅務(wù)機關(guān)可突破公司有限責(zé)任原則直接向股東追繳稅款及稅款滯納金。我們認為，若股東存在上述濫用法人獨立地位惡意注銷等情形，稅務(wù)機關(guān)擬“刺破公司面紗”向股東追繳稅款的，仍應(yīng)以《公司法》確立的人民法院司法審查機制為前置條件——即稅務(wù)機關(guān)若主張出資人存在濫用行為，應(yīng)當依法向法院提起法人人格否認之訴，由司法機關(guān)根據(jù)事實與證據(jù)對出資人是否存在濫用法人獨立地位和出資人有限責(zé)任進行實質(zhì)性審查并作出裁判，而非通過行政程序直接對法人人格進行否認，避免行政權(quán)僭越司法權(quán)對民事法律關(guān)系作出終局性判斷。

而對于先由市監(jiān)部門撤銷注銷登記情形，則需有相關(guān)證據(jù)證明企業(yè)存在濫用公司法人獨立地位和股東有限責(zé)任通過注銷公司的方式逃避債務(wù)、規(guī)避行政處罰，提交虛假材料或者采取其他欺詐手段隱瞞重要事實騙取注銷登記。若已注銷企業(yè)不存在上述情形的，市監(jiān)部門或無法僅憑稅務(wù)機關(guān)的函告而撤銷企業(yè)的注銷登記。

04

小結(jié)

企業(yè)擬退出市場、辦理注銷登記需全面梳理是否存在歷史欠稅，并關(guān)注清算所得納稅義務(wù)，尤其是對于非交易過戶等特殊情形，應(yīng)當明確其中的稅法本質(zhì)，避免未清稅影響注銷程序的推進，產(chǎn)生滯納金，甚至導(dǎo)致股東的連帶責(zé)任。