本文繼續(xù)對增值稅法實施條例與現(xiàn)行規(guī)定的差異進(jìn)行對比分析。

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五、非正常損失涉及貨物范圍的調(diào)整

實施條例第十九條第三款：本條第二款第三項、第四項所稱貨物，是指構(gòu)成不動產(chǎn)實體的材料和設(shè)備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、燃?xì)?、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、光伏發(fā)電、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施等。

現(xiàn)行36號文件附件1第二十七條：本條第（四）項、第（五）項所稱貨物，是指構(gòu)成不動產(chǎn)實體的材料和設(shè)備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施。

實施條例與現(xiàn)行規(guī)定相比，總體來說變化不大，但是有兩個變化點值得關(guān)注：

1.將“煤氣”改為“燃?xì)狻?/strong>

上述修改，實際上擴大了范圍。因為煤氣屬于燃?xì)獾囊环N，現(xiàn)實中，燃?xì)獬嗣簹馔猓€包括天然氣、液化石油氣和沼氣。本次修改，將所有燃?xì)庠O(shè)施都計入貨物的范圍，更加符合實務(wù)場景。

2.增加“光伏發(fā)電”

隨著新能源的普及，越來越多的企業(yè)加大了對太陽能的開發(fā)利用，典型的場景就是很多企業(yè)在屋頂及其他地方安裝光伏發(fā)電設(shè)備，相應(yīng)國家號召，兼顧降低企業(yè)能源成本。因此，實施條例在貨物范圍內(nèi)增加了光伏發(fā)電設(shè)備，符合國家戰(zhàn)略及企業(yè)的實際應(yīng)用場景。

六、貸款服務(wù)進(jìn)項稅額抵扣預(yù)留空間

實施條例第二十一條：納稅人購進(jìn)貸款服務(wù)的利息支出，及其向貸款方支付的與該貸款服務(wù)直接相關(guān)的投融資顧問費、手續(xù)費、咨詢費等費用支出，對應(yīng)的進(jìn)項稅額暫不得從銷項稅額中抵扣。

國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門應(yīng)當(dāng)適時研究和評估購進(jìn)貸款服務(wù)利息及相關(guān)費用支出對應(yīng)的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣政策執(zhí)行效果。

現(xiàn)行36號文件的相關(guān)規(guī)定，具體如下：

附件1中規(guī)定：購進(jìn)的貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)，進(jìn)項稅額不得抵扣。

附件2中規(guī)定：納稅人接受貸款服務(wù)向貸款方支付的與該筆貸款直接相關(guān)的投融資顧問費、手續(xù)費、咨詢費等費用，其進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

實施條例將分布在36號文件兩個附件中的內(nèi)容合二為一，基本予以保留，同時增加適時評估的相關(guān)條款，主要有如下三方面的變化：

一是對貸款服務(wù)相應(yīng)的支出進(jìn)行細(xì)化，區(qū)分為利息支出及其他費用支出，行文上更加規(guī)范得體；

二是相比現(xiàn)行規(guī)定，實施條例調(diào)整為“暫不得從銷項稅額中抵扣”，增加一個“暫”字，為將來進(jìn)項稅額允許抵扣預(yù)留了空間；

三是增加了評估條款，要求國務(wù)院財稅主管部門適時研究和評估該政策效果，簡言之，就是要適時研究和評估進(jìn)項稅額不允許抵扣對納稅人帶來的影響有多大，根據(jù)評估情況決定是否放開進(jìn)項稅額的抵扣。

七、明確不得抵扣非應(yīng)稅交易的情形

實施條例第二十二條：納稅人購進(jìn)貨物、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，用于同時符合下列情形的非應(yīng)稅交易（以下統(tǒng)稱不得抵扣非應(yīng)稅交易），對應(yīng)的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

（一）發(fā)生增值稅法第三條至第五條以外的經(jīng)營活動，并取得與之相關(guān)的貨幣或者非貨幣形式的經(jīng)濟(jì)利益；

（二）不屬于增值稅法第六條規(guī)定的情形。

現(xiàn)行規(guī)定對于非應(yīng)稅交易的進(jìn)項稅額抵扣其實并沒有明文限定，即沒有明確規(guī)定非應(yīng)稅交易對應(yīng)的進(jìn)項稅額不得抵扣，實務(wù)中，一般都予以勾選抵扣。

上述規(guī)定，需要重點關(guān)注第一項，要同時符合三個條件：一是屬于經(jīng)營活動，且該經(jīng)營活動不屬于征稅范圍；二是該經(jīng)營活動必須取得經(jīng)濟(jì)利益；三是不屬于增值稅法第六條規(guī)定的情形。實務(wù)中，符合條件的包括：轉(zhuǎn)讓非上市公司股權(quán)、資產(chǎn)重組中業(yè)務(wù)單元出售（包括實物資產(chǎn)）等。

根據(jù)上述規(guī)定，實施條例實際上將非應(yīng)稅交易進(jìn)項稅額的抵扣分為兩部分：一是屬于增值稅法第六條規(guī)定情形的四項非應(yīng)稅交易，如果取得合規(guī)的扣稅憑證，則其進(jìn)項稅額允許抵扣；二是除第六條規(guī)定情形的其他非應(yīng)稅交易（經(jīng)營活動）且取得經(jīng)濟(jì)利益的，即使取得合規(guī)的扣稅憑證，其進(jìn)項稅額也不得抵扣，比如：轉(zhuǎn)讓非上市公司股權(quán)涉及的審計費、評估費及咨詢費等，即使取得增值稅專用發(fā)票，也不得抵扣進(jìn)項稅額。

另外，為什么必須強調(diào)其為取得經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)營活動，實際上與實施條例第二十三條是遙相呼應(yīng)的，如果未取得經(jīng)濟(jì)利益，就無法實現(xiàn)按“銷售額或收入占比”計算應(yīng)該轉(zhuǎn)出的進(jìn)項稅額。試想一下，如果沒有取得經(jīng)濟(jì)利益，如何確定應(yīng)該轉(zhuǎn)出多大金額的進(jìn)項稅額呢？

PS：實施條例和現(xiàn)行規(guī)定的其他對比分析將在后續(xù)文章中和大家分享，敬請期待！

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