資本市場(chǎng)作為現(xiàn)代金融體系的核心，其健康運(yùn)行依賴于高質(zhì)量的信息披露與高效的審計(jì)監(jiān)督。社會(huì)審計(jì)以其專業(yè)性與獨(dú)立性，承擔(dān)著鑒證公司財(cái)務(wù)信息、維護(hù)資本市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的關(guān)鍵職責(zé)。然而，近年來(lái)發(fā)生的一些公司財(cái)務(wù)舞弊案件，暴露出社會(huì)審計(jì)在抑制公司違規(guī)行為方面還存在欠缺。本 文基于協(xié)同治理視角，剖析當(dāng)前社會(huì)審計(jì)面臨的三重困境，據(jù)此構(gòu)建了“制度保障—技術(shù)賦能—監(jiān)管協(xié)同”的“三位一體”優(yōu)化框架，并提出具體路徑，以期為系統(tǒng)提升社會(huì)審計(jì)監(jiān)督效力、重塑資本市場(chǎng)誠(chéng)信生態(tài)提供理論參考與實(shí)踐指南。

社會(huì)審計(jì)抑制公司違規(guī)的現(xiàn)實(shí)困境與理論剖析

一是獨(dú)立性困境。在現(xiàn)行社會(huì)審計(jì)委托模式下，企業(yè)管理層實(shí)質(zhì)掌握會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選聘與付費(fèi)權(quán)。這種結(jié)構(gòu)性缺陷使得社會(huì)審計(jì)人員在面臨重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，往往陷入“堅(jiān)持原則可能失去客戶”與“妥協(xié)讓步將承擔(dān)法律責(zé)任”的兩難境地。

二是技術(shù)性困境。面對(duì)系統(tǒng)性財(cái)務(wù)造假，傳統(tǒng)的抽樣審計(jì)與賬證核對(duì)方法，效率低下且漏洞頻出。特別是在識(shí)別跨期、跨主體的關(guān)聯(lián)交易舞弊，以及針對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)、金融衍生品等新型業(yè)務(wù)的違規(guī)行為時(shí)，缺乏有效的技術(shù)偵測(cè)手段。普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所2024年發(fā)布的《審計(jì)技術(shù)展望報(bào)告》指出，全球僅有35%的會(huì)計(jì)師事務(wù)所具備對(duì)全量財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行智能分析的能力，技術(shù)鴻溝已成為制約社會(huì)審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵瓶頸。

三是問(wèn)責(zé)性困境。當(dāng)前，我國(guó)對(duì)社會(huì)審計(jì)違規(guī)行為的追責(zé)仍以行政處罰為主，且處罰力度與審計(jì)失敗可能造成的危害不相匹配?，F(xiàn)行《中華人民共和國(guó)證券法》雖大幅提高了對(duì)欺詐行為的處罰上限，但在實(shí)踐中，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的平均處罰金額仍低于其年度審計(jì)業(yè)務(wù)收入的5%。與此同時(shí)，民事賠償訴訟的舉證難、執(zhí)行難問(wèn)題，以及刑事追責(zé)的高門檻，使得法律責(zé)任體系未能形成有效合力。

社會(huì)審計(jì)優(yōu)化的“三位一體”框架構(gòu)建

為系統(tǒng)解決上述獨(dú)立性受損、技術(shù)能力滯后與監(jiān)管協(xié)同不足的三重困境，本文基于協(xié)同治理理論，構(gòu)建了以“制度保障—技術(shù)賦能—監(jiān)管協(xié)同”為支柱的“三位一體”優(yōu)化框架。該框架以系統(tǒng)提升社會(huì)審計(jì)在抑制公司違規(guī)方面的有效性為核心目標(biāo)，通過(guò)三個(gè)維度的深度協(xié)同與有機(jī)互動(dòng)，形成一個(gè)完整的治理閉環(huán)。該框架由三個(gè)關(guān)鍵層面構(gòu)成：在基礎(chǔ)層面，通過(guò)制度保障重構(gòu)審計(jì)獨(dú)立性的根基；在核心層面，通過(guò)技術(shù)賦能打造智能化的審計(jì)能力；在保障層面，通過(guò)監(jiān)管協(xié)同構(gòu)建全方位的監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)。這三個(gè)層面相互支撐、相互促進(jìn)，共同指向提升社會(huì)審計(jì)監(jiān)督效能這一核心目標(biāo)。

（一）制度保障層：重構(gòu)獨(dú)立性的制度根基

制度保障作為社會(huì)審計(jì)優(yōu)化框架的基礎(chǔ)層面，其核心在于通過(guò)頂層制度設(shè)計(jì)重塑社會(huì)審計(jì)委托關(guān)系，筑牢社會(huì)審計(jì)獨(dú)立性的制度防線。從制度變遷理論的視角來(lái)看，現(xiàn)有社會(huì)審計(jì)委托模式的制度慣性已經(jīng)形成了路徑依賴，必須通過(guò)強(qiáng)制性制度變遷打破這一僵化格局。根據(jù)委托代理理論的分析框架，當(dāng)前“審計(jì)對(duì)象選擇審計(jì)機(jī)構(gòu)”的制度安排造成了代理問(wèn)題，使得社會(huì)審計(jì)人員面臨“監(jiān)督者與被監(jiān)督者身份混同”的困境。

首先，建立審計(jì)委員會(huì)直接委托機(jī)制是重構(gòu)獨(dú)立性的首要制度創(chuàng)新。這一機(jī)制的確立需要從三個(gè)層面推進(jìn)制度完善：在治理結(jié)構(gòu)層面，應(yīng)當(dāng)明確賦予審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立選聘、評(píng)估和終止會(huì)計(jì)師事務(wù)所的專屬職權(quán)；在實(shí)施機(jī)制層面，可借鑒國(guó)外上市公司審計(jì)模式，建立由審計(jì)委員會(huì)主導(dǎo)、機(jī)構(gòu)投資者參與的聯(lián)合選聘機(jī)制；在保障措施層面，建議探索建立“審計(jì)服務(wù)集中采購(gòu)平臺(tái)”，由證券監(jiān)管部門或獨(dú)立第三方對(duì)公司的審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施統(tǒng)一招標(biāo)投標(biāo)與費(fèi)用管理，從源頭上切斷社會(huì)審計(jì)人員與管理層的利益關(guān)聯(lián)。這一制度安排能夠有效解決“誰(shuí)聘用社會(huì)審計(jì)人員，社會(huì)審計(jì)人員就對(duì)誰(shuí)負(fù)責(zé)”的矛盾，使社會(huì)審計(jì)人員能夠真正回歸其專業(yè)判斷本位。

其次，推行強(qiáng)制輪換與冷卻期制度是維護(hù)獨(dú)立性的重要制度補(bǔ)充。這一制度設(shè)計(jì)需要突破現(xiàn)有的簡(jiǎn)單輪換模式，構(gòu)建更加科學(xué)的任期管理體系：在輪換周期方面，應(yīng)當(dāng)對(duì)關(guān)鍵審計(jì)合伙人實(shí)施“3+2”冷卻機(jī)制，即審計(jì)服務(wù)期滿后強(qiáng)制輪換，并在隨后兩年內(nèi)禁止以任何形式參與該公司的鑒證業(yè)務(wù)；在配套措施方面，需要建立審計(jì)團(tuán)隊(duì)知識(shí)管理體系，確保審計(jì)專業(yè)能力的持續(xù)傳承；在監(jiān)管保障方面，應(yīng)完善審計(jì)工作底稿的標(biāo)準(zhǔn)化與信息化建設(shè)，強(qiáng)化前后任社會(huì)審計(jì)人員的溝通效率。這一制度安排能夠有效防范因長(zhǎng)期合作導(dǎo)致的“思維同化”現(xiàn)象，為保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑提供制度保障。

通過(guò)制度創(chuàng)新的協(xié)同推進(jìn)，能夠從根本上重塑社會(huì)審計(jì)的獨(dú)立性格局，為技術(shù)賦能和監(jiān)管協(xié)同奠定制度基礎(chǔ)，從而構(gòu)建起抑制公司違規(guī)行為的第一道防線。

（二）技術(shù)賦能層：構(gòu)建數(shù)字驅(qū)動(dòng)的智能審計(jì)體系

技術(shù)賦能作為整個(gè)優(yōu)化框架的核心驅(qū)動(dòng)力，其本質(zhì)是通過(guò)將大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈、人工智能等前沿技術(shù)深度融入審計(jì)全流程，實(shí)現(xiàn)對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)方法論的根本性變革。從技術(shù)接受模型（TAM）的視角來(lái)看，只有當(dāng)新技術(shù)在感知有用性和感知易用性兩個(gè)維度均表現(xiàn)出顯著優(yōu)勢(shì)時(shí)，才能在審計(jì)實(shí)踐中獲得廣泛應(yīng)用。當(dāng)前，社會(huì)審計(jì)正面臨數(shù)智化轉(zhuǎn)型升級(jí)的關(guān)鍵窗口期，據(jù)Gartner2024年發(fā)布的技術(shù)成熟度曲線顯示，區(qū)塊鏈審計(jì)和智能審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警均已越過(guò)泡沫化的低谷期，進(jìn)入穩(wěn)步提升階段，這為構(gòu)建數(shù)字驅(qū)動(dòng)的智能審計(jì)體系提供了成熟的技術(shù)條件。

首先，區(qū)塊鏈技術(shù)的分布式賬本特性為實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)協(xié)同鑒證提供了革命性的解決方案。這一技術(shù)路徑的實(shí)施需要構(gòu)建多層次的生態(tài)系統(tǒng)：在數(shù)據(jù)層，要求上市公司將采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售、融資等核心業(yè)務(wù)鏈的關(guān)鍵交易數(shù)據(jù)上鏈存證，形成不可篡改的審計(jì)證據(jù)源；在網(wǎng)絡(luò)層，建立由上市公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、監(jiān)管機(jī)構(gòu)共同參與的聯(lián)盟鏈網(wǎng)絡(luò)，確保數(shù)據(jù)的透明性與安全性；在應(yīng)用層，開(kāi)發(fā)智能合約自動(dòng)執(zhí)行審計(jì)程序，實(shí)現(xiàn)對(duì)重要交易和會(huì)計(jì)處理的實(shí)時(shí)驗(yàn)證。德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所在全球開(kāi)發(fā)的“區(qū)塊鏈審計(jì)平臺(tái)”試點(diǎn)結(jié)果顯示，該技術(shù)可將審計(jì)證據(jù)收集時(shí)間縮短65%，同時(shí)將數(shù)據(jù)驗(yàn)證的準(zhǔn)確率提升至99.5%以上，顯著降低了因證據(jù)缺失或篡改導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

其次，人工智能與機(jī)器學(xué)習(xí)算法為構(gòu)建智能風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警體系提供了強(qiáng)大的技術(shù)支撐。 這一技術(shù)路徑的實(shí)施需要構(gòu)建完整的數(shù)據(jù)處理與分析鏈條：在數(shù)據(jù)整合階段，通過(guò)ETL工具實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、輿情數(shù)據(jù)與宏觀行業(yè)數(shù)據(jù)的多源融合；在特征工程階段，基于歷史審計(jì)失敗案例提取風(fēng)險(xiǎn)特征指標(biāo)，建立動(dòng)態(tài)更新的特征庫(kù)；在模型構(gòu)建階段，采用隨機(jī)森林、梯度提升決策樹(shù)等集成學(xué)習(xí)算法，結(jié)合自然語(yǔ)言處理技術(shù)分析管理層討論與分析（MD&A）的語(yǔ)調(diào)特征，構(gòu)建多維度風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警模型。畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“審計(jì)洞察平臺(tái)”實(shí)踐表明，通過(guò)機(jī)器學(xué)習(xí)模型對(duì)異常交易的識(shí)別準(zhǔn)確率可達(dá)82%，遠(yuǎn)超傳統(tǒng)分析程序的45%，同時(shí)將高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的識(shí)別效率提升了三倍。

這兩大技術(shù)路徑的協(xié)同推進(jìn)，不僅實(shí)現(xiàn)了審計(jì)技術(shù)工具的升級(jí)，更重要的是推動(dòng)了審計(jì)方法論的根本變革——從傳統(tǒng)的抽樣審計(jì)向全量數(shù)據(jù)分析轉(zhuǎn)變，從周期性審計(jì)向持續(xù)性監(jiān)控轉(zhuǎn)變，從事后驗(yàn)證向事前預(yù)警轉(zhuǎn)變，最終構(gòu)建起抑制公司違規(guī)行為的智能化技術(shù)防線。

（三）監(jiān)管協(xié)同層：構(gòu)建立體化追責(zé)與協(xié)同治理機(jī)制

監(jiān)管協(xié)同作為整個(gè)框架的保障層面，其核心價(jià)值在于通過(guò)構(gòu)建多方聯(lián)動(dòng)的協(xié)同治理網(wǎng)絡(luò)，形成對(duì)違規(guī)行為的全方位威懾。基于協(xié)同治理理論，單一監(jiān)管主體的局限性需要通過(guò)制度化的協(xié)同機(jī)制來(lái)彌補(bǔ)，從而形成 “1+1>2”的監(jiān)管合力。當(dāng)前我國(guó)社會(huì)審計(jì)監(jiān)管面臨的主要問(wèn)題在于監(jiān)管碎片化與執(zhí)法力度不足，亟須構(gòu)建一個(gè)貫穿行政監(jiān)管、民事賠償與刑事追責(zé)的立體化治理體系。根據(jù)制度性事實(shí)理論，只有建立具有足夠威懾力的追責(zé)體系，才能將形式上的監(jiān)管要求轉(zhuǎn)化為實(shí)質(zhì)性的行為約束，從而有效抑制公司違規(guī)行為的發(fā)生。

首先，構(gòu)建“行政—民事—刑事”三位一體的聯(lián)動(dòng)追責(zé)體系是強(qiáng)化監(jiān)管威懾力的關(guān)鍵路徑。這一體系的構(gòu)建需要從三個(gè)維度同步推進(jìn)：在行政執(zhí)法層面，應(yīng)當(dāng)完善證監(jiān)會(huì)與司法機(jī)關(guān)的協(xié)同辦案機(jī)制，建立常態(tài)化的案件移送、信息共享與聯(lián)合調(diào)查制度，實(shí)現(xiàn)行政處罰與刑事追責(zé)的無(wú)縫銜接；在民事賠償層面，需要進(jìn)一步完善證券特別代表人訴訟制度，優(yōu)化損失計(jì)算模型，降低投資者維權(quán)成本，同時(shí)探索建立會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)保險(xiǎn)制度與賠償基金，確保投資者的合法權(quán)益能夠得到實(shí)質(zhì)保障；在刑事追責(zé)層面，應(yīng)當(dāng)明確審計(jì)舞弊行為的入罪標(biāo)準(zhǔn)與量刑指引，加大對(duì)故意出具虛假報(bào)告行為的打擊力度。過(guò)往案例中有過(guò)會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)100%連帶賠償責(zé)任的判例，為構(gòu)建這一立體追責(zé)體系提供了重要的司法實(shí)踐基礎(chǔ)。

其次，建立跨部門協(xié)同的審計(jì)質(zhì)量監(jiān)測(cè)網(wǎng)絡(luò)是提升監(jiān)管效能的技術(shù)保障。這一監(jiān)測(cè)網(wǎng)絡(luò)的構(gòu)建需要整合多方資源：在組織架構(gòu)層面，由相關(guān)部門與中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)共同組建“審計(jì)質(zhì)量監(jiān)督委員會(huì)”，統(tǒng)籌協(xié)調(diào)各監(jiān)管主體的職責(zé)分工；在技術(shù)平臺(tái)層面，構(gòu)建統(tǒng)一的審計(jì)質(zhì)量監(jiān)測(cè)信息系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告電子化備案、關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)在線報(bào)備與監(jiān)管信息的實(shí)時(shí)共享；在分析方法層面，運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)建立審計(jì)質(zhì)量評(píng)估模型，對(duì)異常審計(jì)行為進(jìn)行智能識(shí)別與預(yù)警。歐盟建立的“審計(jì)質(zhì)量監(jiān)測(cè)系統(tǒng)”實(shí)踐表明，這種跨部門協(xié)同的監(jiān)管模式可使風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別效率提升40%，并對(duì)潛在的審計(jì)失敗形成有效預(yù)警。

通過(guò)這兩大機(jī)制的協(xié)同作用，監(jiān)管協(xié)同層不僅能為制度保障層和技術(shù)賦能層提供堅(jiān)實(shí)的執(zhí)行保障，更重要的是能夠形成一個(gè)自我強(qiáng)化的良性循環(huán)：制度保障為技術(shù)賦能創(chuàng)造環(huán)境，技術(shù)賦能為監(jiān)管協(xié)同提供支撐，而監(jiān)管協(xié)同又確保制度得到有效執(zhí)行。這種螺旋式上升的治理格局，最終將推動(dòng)社會(huì)審計(jì)監(jiān)督效能實(shí)現(xiàn)持續(xù)性的提升，為有效抑制公司違規(guī)行為構(gòu)建起堅(jiān)實(shí)的制度防線。

展望未來(lái)，隨著數(shù)字技術(shù)的深度應(yīng)用與監(jiān)管制度的持續(xù)完善，社會(huì)審計(jì)將逐步從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表鑒證者，轉(zhuǎn)型為綜合風(fēng)險(xiǎn)的管理者與資本市場(chǎng)公允價(jià)值的守護(hù)者。這一轉(zhuǎn)型不僅將極大提升對(duì)公司違規(guī)行為的抑制能力，更將為構(gòu)建透明、健康、有韌性的資本市場(chǎng)生態(tài)系統(tǒng)注入確定性力量。

作者：陳華

單位：南京財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

來(lái)源：審計(jì)觀察微信公眾號(hào)

編輯：孫哲

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