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關于完善中國地方稅體系的初步思考

劉佐

中國法學會財稅法學研究會副會長

國家稅務總局稅收科研所原所長

今年10月召開的中共二十屆四中全會，通過了《中共中央關于制定國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十五個五年規(guī)劃的建議》，其中提出了完善地方稅體系的要求，這是完善中國的稅制、財政制度和經(jīng)濟制度，促進經(jīng)濟和社會發(fā)展的一項重要任務，需要認真研究，積極落實。

一、中國地方稅體系的現(xiàn)狀

1994年財稅改革以后，中國初步建立了分稅制財政管理體制，將稅收劃分為中央稅、地方稅和中央與地方共享稅，形成了正式的地方稅體系。地方稅體系是中國稅制體系、財政制度和經(jīng)濟制度的重要組成部分，不僅為地方政府提供了可觀的財政收入，也是促進地方和全國經(jīng)濟、社會發(fā)展的重要杠桿。

中國現(xiàn)行稅制中的地方稅體系，包括8種收入全部劃歸地方的稅收，即房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅、土地增值稅、耕地占用稅、車船稅、環(huán)境保護稅和煙葉稅。自2011年以來，上述稅收中的5種稅收，即車船稅、環(huán)境保護稅、煙葉稅、耕地占用稅和契稅，已經(jīng)先后由全國人大常委會立法，即《中華人民共和國車船稅法》（2011年）、《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》（2016年）、《中華人民共和國煙葉稅法》（2017年）、《中華人民共和國耕地占用稅法》（2018年）和《中華人民共和國契稅法》（2020年），并陸續(xù)公布實施。其他3種稅收，即房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和土地增值稅，分別按照國務院發(fā)布的《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》（1986年）、《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》（1988年）和《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（1993年）征收。

據(jù)財政部統(tǒng)計，2024年，上述8種地方稅收入合計20071.3億元，占全國稅收收入的比重為11.5%，占地方本級稅收收入、財政收入的比重分別為24%、16.8%，占地方全部財政收入的比重為9.1%。其中，收入最多的是契稅，當年的收入為5169.6億元，占全國地方稅收入的比重為25.8%；土地增值稅收入4868.7億元，占全國地方稅收入的比重為24.3%；房產(chǎn)稅收入為4705.3億元，占全國地方稅收入的比重為23.4%；城鎮(zhèn)土地使用稅收入為2424.8億元，占全國地方稅收入的比重為12.1%；上述4項與房地產(chǎn)直接相關的稅收合計17168.4億元，占全國地方稅的比重為85.5%。收入最少的是煙葉稅，當年的收入只有147.6億元，占全國稅收總額、地方稅總額的比重分別為的0.8‰和0.7%。

二、目前中國地方稅體系面臨的主要問題

雖然中國已經(jīng)初步建立了地方稅體系，但是這個體系還不夠完善，主要問題表現(xiàn)在稅種設置（稅制結構）、稅收立法、稅制要素和收入規(guī)模等方面。

從稅種設置看，目前外國的地方稅，通常包括商品稅、所得稅和財產(chǎn)稅3類。例如，美國州政府的主要稅收是對商品征收的銷售稅和對企業(yè)、個人征收的所得稅，市（縣）政府的主要稅收是房地產(chǎn)稅。在中國的地方稅中，契稅具有商品稅的性質(zhì)，與增值稅有類似之處；土地增值稅具有所得稅的性質(zhì)，與企業(yè)所得稅和個人所得稅有類似之處；房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅都屬于房地產(chǎn)稅范疇，但是不同于外國通行的房地產(chǎn)稅；煙葉稅是2006年取消農(nóng)業(yè)稅時為了解決一些遺留問題設立的特殊稅種。

從稅收立法看，2021年，十三屆全國人大常委會第三十一次會議已經(jīng)通過了《全國人民代表大會常務委員會關于授權國務院在部分地區(qū)開展房地產(chǎn)稅改革試點工作的決定》，但是此項決定尚待落實；上述國務院關于征收房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和土地增值稅的3部行政法規(guī)，都是三十多年前制定的，當時中國正處于改革開放初期經(jīng)濟體制轉軌階段，這些法規(guī)中的不少內(nèi)容已經(jīng)不能適應中國經(jīng)濟、社會發(fā)展的現(xiàn)狀和深化改革的需要。例如，按照房租收入征收12%的房產(chǎn)稅，這種做法當今各國罕見；城鎮(zhèn)土地使用稅使用固定稅率，難以適應房地產(chǎn)市場發(fā)展的情況；土地增值稅與企業(yè)所得稅和個人所得稅交叉征收，不僅造成稅制比較復雜，而且導致稅負偏重。

從稅制要素看，部分稅種的征稅對象、納稅人（負稅人）和計稅依據(jù)交叉的情況比較多，導致稅負偏重。例如，在一項房產(chǎn)轉讓交易中，可能購買方既要按照房價支付3%的契稅，又要按照房價支付9%的增值稅；賣方不僅需要繳納土地增值稅，還要繳納企業(yè)所得稅或者個人所得稅。在一樁房產(chǎn)出租交易中，可能出租方要按照租金收入繳納12%的房產(chǎn)稅，承租方要按照支付的租金支付9%的增值稅。在上述兩類交易中，還有隨應納增值稅稅額附征的城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加等稅費。又如，車船稅法已經(jīng)實施14年，但是其中稅目和稅率表規(guī)定的征稅范圍和固定稅率已經(jīng)不能適應中國經(jīng)濟、技術和社會發(fā)展的現(xiàn)實情況。此外，今年10月，全國人大常委會已經(jīng)通過了《全國人民代表大會常務委員會關于修改〈中華人民共和國環(huán)境保護稅法〉的決定》，授權國務院根據(jù)國民經(jīng)濟和社會發(fā)展以及環(huán)境保護需要，對直接向環(huán)境排放該法所附《應稅污染物和當量值表》規(guī)定以外的揮發(fā)性有機物的企業(yè)、事業(yè)單位和其他經(jīng)營者開展征收環(huán)境保護稅試點工作，這意味著環(huán)境保護稅的征收范圍即將擴大，功能隨之增強。

從收入規(guī)�？�，8種地方稅的收入比較少，占全國稅收收入的比重和地方本級稅收收入、財政收入、全部財政收入的比重都比較低，而且主要來自與房地產(chǎn)直接相關的稅收，既不利于增加地方政府的財政收入，也不利于發(fā)揮地方稅的經(jīng)濟調(diào)節(jié)作用。

三、完善中國地方稅體系的基本方向和主要內(nèi)容

中共中央、全國人大和國務院歷來重視地方稅體系的建設，特別是進入中國特色社會主義新時代以來，已經(jīng)在多次重要會議和重要文獻中作出相關部署。

2011年，根據(jù)中共中央的建議，十一屆全國人大四次會議批準了《中華人民共和國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十二個五年規(guī)劃綱要》，其中提出要研究推進房地產(chǎn)稅改革；逐步健全地方稅體系，賦予省級政府適當稅政管理權限；積極推進環(huán)境稅費改革，選擇防治任務繁重和技術標準成熟的稅目開征環(huán)境保護稅，逐步擴大征收范圍。

2013年，中共十八屆三中全會通過了《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》，其中提出要落實稅收法定原則；完善地方稅體系，加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進改革；推動環(huán)境保護費改稅。

2016年，根據(jù)中共中央的建議，十二屆全國人大四次會議批準了《中華人民共和國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十三個五年規(guī)劃綱要》，其中提出要開征環(huán)境保護稅；完善地方稅體系，推進房地產(chǎn)稅立法。

2017年，中共中央總書記習近平在中共十九大上所作的題為《決勝全面建成小康社會，奪取新時代中國特色社會主義偉大勝利》的報告中提出了深化稅制改革，健全地方稅體系的要求。

2020年，中共中央、國務院發(fā)布了《關于新時代加快完善社會主義市場經(jīng)濟體制的意見》，其中提出要穩(wěn)妥推進房地產(chǎn)稅立法；健全地方稅體系，調(diào)整完善地方稅稅制，培育壯大地方稅稅源，穩(wěn)步擴大地方稅管理權。

2021年，根據(jù)中共中央的建議，十三屆全國人大四次會議批準了《中華人民共和國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十四個五年規(guī)劃和2035年遠景目標綱要》，其中提出要調(diào)整優(yōu)化消費稅征收范圍和稅率，推進征收環(huán)節(jié)后移并穩(wěn)步下劃地方；推進房地產(chǎn)稅立法，健全地方稅體系，逐步擴大地方稅政管理權。

2024年，中共二十屆三中全會通過了《中共中央關于進一步全面深化改革、推進中國式現(xiàn)代化的決定》，其中提出要全面落實稅收法定原則；增加地方自主財力，拓展地方稅源，適當擴大地方稅收管理權限；推進消費稅征收環(huán)節(jié)后移并穩(wěn)步下劃地方；研究把城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加合并為地方附加稅，授權地方在一定幅度內(nèi)確定具體適用稅率；完善房地產(chǎn)稅收制度。

四、關于完善中國地方稅體系的初步建議

根據(jù)上述中共中央、全國人大和國務院確定的完善中國地方稅體系的基本方向和主要內(nèi)容，近期似乎可以考慮采取下列具體的改革措施：

第一，合理設置稅種、稅目和劃分收入歸屬，拓展地方稅源，增加地方自主財力。包括積極推進房地產(chǎn)稅收制度改革，把房產(chǎn)、土地和相關稅費合并為統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅；把城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加合并為地方附加稅；其他某些具有稅收性質(zhì)的收費和基金等政府收入項目，也可以考慮并入地方稅或者地方稅附加；在消費稅改革時，可以參考原營業(yè)稅的做法，增設娛樂業(yè)稅目（征稅范圍包括歌舞廳、高爾夫球場和游藝場等），還可以考慮將一些類似的高消費行業(yè)和項目納入征稅范圍（如高檔的餐廳、酒吧、賓館、度假村、療養(yǎng)院、美容店、浴室、健身房、馬術、旅游、游戲、影劇院和寵物消費等），并將上述消費稅收入劃歸地方政府；在完善直接稅體系時，應當把土地增值稅與企業(yè)所得稅、個人所得稅統(tǒng)籌考慮，簡化稅制，合理負擔。煙葉稅是在特定的歷史情況下設立的，征稅范圍很小，收入也很少，時過境遷，是否需要繼續(xù)保留，似乎可以商榷。由此減少的稅收，可以考慮通過多種方式彌補，如適當調(diào)整消費稅的稅目和稅率，或者增加煙草企業(yè)的上繳利潤，然后由中央財政轉移支付生產(chǎn)煙葉的地區(qū)。

第二，進一步落實稅收法定原則。國務院應當根據(jù)全國人大常委會的授權，及時制定房地產(chǎn)稅改革試點的具體辦法，試點地區(qū)政府據(jù)此制定具體的實施細則；國務院及其有關部門和試點地區(qū)政府構建科學可行的征收管理模式和程序；國務院按照積極穩(wěn)妥的原則，統(tǒng)籌考慮深化試點與統(tǒng)一立法、促進房地產(chǎn)市場平穩(wěn)健康發(fā)展等情況，確定試點地區(qū)，報全國人大常委會備案。其他地方稅改革，也應當遵循稅收法定原則積極推進，必要時也可以考慮試點先行。

第三，完善稅制要素。在稅制調(diào)整中，應當盡量避免或者減少由于征稅對象、納稅人（負稅人）和計稅依據(jù)交叉加重稅負的情況，以利于促進經(jīng)濟發(fā)展和改善民生。車船稅法中的稅目和稅率表，應當根據(jù)中國經(jīng)濟、技術和社會發(fā)展的情況及時調(diào)整。環(huán)境保護稅的征收范圍應當逐步擴大，以便更好地發(fā)揮此稅在環(huán)境保護方面的積極作用。

第四，在完善地方稅體系的過程中，應當根據(jù)地方稅稅種比較多、收入分散和各地經(jīng)濟發(fā)展、社會管理水平不盡相同等特點，適當擴大地方的稅收管理權限，授權地方在一定范圍以內(nèi)確定有關稅種和稅目的具體征稅對象、納稅人、計稅依據(jù)、稅率、計稅方法、稅收優(yōu)惠、計稅期間、納稅地點和征管辦法等，以利于提高征納工作的效率和降低征納成本。

通過上述措施，完善中國地方稅體系的工作應該可以取得積極的成效，即相關法律更加健全，制度更加科學，稅負更加合理，征管進一步加強，收入也會隨之增多，地方稅收入占全國稅收收入的比重隨之提高，從而可以更好地為地方和全國經(jīng)濟、社會發(fā)展服務�！�

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