作者：王如僧律師，廣東廣強(qiáng)律師事務(wù)所稅務(wù)訴訟律師，原則上只辦稅案。

非常感謝山東律協(xié)宋洪昌主任的邀請(qǐng)，讓我有這個(gè)機(jī)會(huì)，可以在這個(gè)時(shí)間點(diǎn)，在這個(gè)地方，跟大家吹吹水，聊一聊關(guān)于虛開增值稅專用發(fā)票稅的一些心得體會(huì)。

山東應(yīng)該是虛開增值稅專用發(fā)票案件，最高發(fā)的省份了。中國(guó)石油看山東，山東石油看東營(yíng)。石油行業(yè)就是虛開案件最為高發(fā)的行業(yè)，可以毫不夸張的說，在石油行業(yè)，發(fā)票問題就像糖尿病一樣，怎么治都是治不好的。

因此我?guī)缀趺磕甓紩?huì)接到山東的案件的跟很多山東的律師合作過。譬如山東濰坊的周偉杰律師，我就跟他合作過很多次大家三觀一致，惺惺相惜，合作的特別愉快。前一陣子，我就跟周偉杰律師在甘肅辦了一個(gè)虛開增值稅專用發(fā)票罪的案件，在一審階段，我們就打管轄權(quán)異議，一打就是9個(gè)月，想不到法院還真的采納了我們律師的觀點(diǎn)，把案件退給了檢察院，檢察院又退給了公安，然后我們就在還沒有開庭的情況之下，就成功的把人從看守所里面救了出來。我相信不開庭就把人救出來的案例還是比較少見的，這個(gè)案件功勞最大的人就是周偉杰律師。

一、虛開增值稅專用發(fā)票罪無罪辯護(hù)的現(xiàn)狀

對(duì)于虛開增值稅專用發(fā)票罪無罪辯護(hù)的現(xiàn)狀，我認(rèn)為是剛出虎穴，又進(jìn)狼窩。

2024年4號(hào)司法解釋第十條第二款明確規(guī)定了，沒有真實(shí)交易加上具有騙抵稅款目的的，構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪；沒有真實(shí)交易加上造成稅款損失的，構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

根據(jù)這個(gè)規(guī)定，很多地方出現(xiàn)了沒法定虛開增值稅專用發(fā)票的案例?？墒?024年4號(hào)司法解釋第十條第二款的后半句又說到了，構(gòu)成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事責(zé)任。既然定不了虛開增值稅專用發(fā)票罪，那就定非法出售增值稅專用發(fā)票罪，或者非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪，所以罪名還是成立的，你要想無罪，難如登天。

如果是定了非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪，最高才5年，當(dāng)事人還可以接受。如果是定非法出售增值稅專用發(fā)票罪，量刑標(biāo)準(zhǔn)跟虛開增值稅專用發(fā)票罪是一模一樣的，那當(dāng)事人就很痛苦，很糾結(jié)了。

作為律師能力有限，客觀的司法環(huán)境，我們是無能為力的。如果我們接到一些當(dāng)事人被指控犯虛開增值稅專用發(fā)票罪的案件，無罪辯護(hù)是沒希望了，那能不能改為一個(gè)比較輕的罪名呢，能不能改為逃稅罪呢，能不能改為非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪呢，能不能改為虛開發(fā)票罪呢，那我們往這方面想一想，努力一下，運(yùn)氣好的話，說不定還一不小心成功了呢，當(dāng)事人判個(gè)緩刑或者實(shí)打?qū)嶄N，那我們也算是對(duì)當(dāng)事人有個(gè)交代了。

二、什么情況下虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額可以定逃稅罪，而不是定虛開增值稅專用發(fā)票罪？

2024年4號(hào)司法解釋第一條第一款第三項(xiàng)明確規(guī)定了虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額，也是一種虛假納稅申報(bào)的行為，是有機(jī)會(huì)定逃稅罪的。

可是現(xiàn)實(shí)生活中，虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額的逃稅行為跟讓他人為自己虛開的行為，幾乎是一模一樣的。這時(shí)候，究竟是逃稅罪還是虛開增值稅專用發(fā)票罪呢，什么情況下虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額是定逃稅罪，而不是定虛開增值稅專用發(fā)票罪呢，這就很關(guān)鍵了。

對(duì)于這個(gè)問題，最高法的意見是：

第一，這里的虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額，是以不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪為前提，這個(gè)解釋當(dāng)然是正確的，但是就是玩了一個(gè)文字游戲，說了等于沒說，就好像你問我，什么是男人，我不是說染色體是XY的人是男人，而是說不是女人的人就是男人。

第二，區(qū)分虛開增值稅專用發(fā)票罪與逃稅罪，罪關(guān)鍵的地方就是看當(dāng)事人主觀上是基于騙取國(guó)家稅款的故意，還是居于逃避納稅義務(wù)的目的。

這句話說的太專業(yè)了，我是不大了解的，按照我的膚淺理解，我的觀點(diǎn)就是：

1.當(dāng)事人在抵扣的時(shí)候，心里面是想動(dòng)國(guó)家的增值稅，還是想動(dòng)國(guó)家的企業(yè)所得稅或者消費(fèi)稅。如果是想動(dòng)增值稅，不好意思，虛開增值稅專用發(fā)票罪；如果是想動(dòng)企業(yè)所得稅或者消費(fèi)稅，那就可能是逃稅罪。

2.沒有真實(shí)交易，開的是增值稅專用發(fā)票，不是普通發(fā)票，并且已經(jīng)抵扣了，如何證明當(dāng)事人想動(dòng)的不是增值稅，而是其他稅種呢，關(guān)鍵就是開票方是不是繳納的銷項(xiàng)稅額了，所謂的繳納銷項(xiàng)稅額了，就是指開票方用于抵扣進(jìn)項(xiàng)發(fā)票是真實(shí)交易受領(lǐng)的，差額部分用現(xiàn)金繳納了。在這種情況下，當(dāng)事人的行為實(shí)際上就是一種把增值稅專用發(fā)票當(dāng)做普通發(fā)票使用的行為，是一種閹割了增值稅專用發(fā)票的抵扣功能的行為。

3.開票方開給當(dāng)事人的發(fā)票最好不是富余票，即開票方不是把貨賣給不能抵扣的第三方，把票開給當(dāng)事人，這種情況下，司法機(jī)關(guān)可能會(huì)認(rèn)為如果把票開給不能抵扣的第三方，第三方是不能抵扣的，現(xiàn)在把票開給當(dāng)事人了，當(dāng)事人是可以抵扣了，國(guó)家本來可以實(shí)打?qū)嵤盏竭@筆稅款的，現(xiàn)在收不到了，稅款還是損失了，因此定你虛開增值稅專用發(fā)票罪。

4.如果開票方?jīng)]有繳納銷項(xiàng)稅額，還是想往逃稅罪那里靠，開票費(fèi)就很關(guān)鍵了，如果當(dāng)事人支付的開票費(fèi)是大于或者等于法定稅率的，說明開票方如實(shí)繳納稅款的話，還是有的賺的，至少不會(huì)虧錢，這是候我們可以說，我們是要求開票方如實(shí)繳納稅款的，開票方?jīng)]有繳納稅款，去買票抵扣了，超出我的預(yù)測(cè)啊，出乎我的意料啊。這種情況下，說不定司法機(jī)關(guān)會(huì)認(rèn)為當(dāng)事人主觀上沒有虛開增值稅專用發(fā)票的故意，說不定也有機(jī)會(huì)定逃稅。

5.為什么我是這么理解的呢，這與我的經(jīng)歷有關(guān)，我們律師嘛，不是搞學(xué)術(shù)研究的，也是要養(yǎng)家糊口的，因此大多數(shù)情況下，都是接到案件之后，才會(huì)主動(dòng)研究這個(gè)案件涉及到的法律問題。

我辦過一個(gè)這樣的案件，話說有一家企業(yè)在某一年度賺了一千多萬，三個(gè)股東就想分錢嘛，可是一算賬要交百分之二十五的企業(yè)所得稅，心疼啊，這時(shí)候大股東想到一個(gè)好辦法，就跟供貨商商量，假裝向供應(yīng)商多采購(gòu)了一千多萬的貨，叫供應(yīng)商多開了一千多萬的增值稅專用發(fā)票，供應(yīng)商把開票費(fèi)扣下來之后，把剩下的錢打給大股東，三個(gè)股東之間就把這筆錢分了。這個(gè)案件，當(dāng)事人是按虛開增值稅專用發(fā)票罪移送審查起訴的，在審查起訴階段，我們就跟檢察官談：

1.你看這三個(gè)人支付的開票費(fèi)是十五個(gè)點(diǎn)啊，如果是想騙取增值稅的話，花了十五個(gè)點(diǎn)的代價(jià)，去買十三個(gè)點(diǎn)的發(fā)票，這三個(gè)人是虧錢的啊，殺頭的買賣大把人干，虧錢的買賣就沒什么人干了。

2.這三個(gè)人確實(shí)抵扣了，可是他的上游也繳納銷項(xiàng)稅額了啊，同一份增值稅專用發(fā)票上的進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅額就是同一筆錢的兩個(gè)不同叫法啊，這三個(gè)人抵扣的那筆錢就是上游繳納的那筆錢啊，在增值稅方面，國(guó)家沒有虧錢啊，國(guó)家是既沒有虧錢，也沒有賺錢，國(guó)家是平賬。

3.這三個(gè)人都說了，他不是想騙增值稅，而是想少交點(diǎn)所得稅，才想出這個(gè)歪招的，國(guó)家損失的是增值稅。

這個(gè)案件，我是做無罪辯護(hù)的，逃稅嘛，根據(jù)第201條第四款，不是說補(bǔ)繳稅款了，繳納滯納金了，接受行政處罰了，不追究刑事責(zé)任嗎，可是檢察官說，還是可以定逃稅罪：

1.符合第201條第4款的，不是不構(gòu)成逃稅罪，而是構(gòu)成的，不追究刑事責(zé)任而已。

2.如果是稅務(wù)局移送公安機(jī)關(guān)的，才可以適用第201條第4款，本案是公安機(jī)關(guān)直接按虛開增值稅專用發(fā)票罪立案?jìng)刹榈?，不是?jīng)過稅務(wù)稽查移送過來的，不具備適用第201條第4款的條件，不適用第201條第4款。

3.就算先由稅務(wù)局責(zé)令補(bǔ)繳稅款，繳納滯納金，金額這么大，這家公司也是交不起的。

第二和第三個(gè)觀點(diǎn)，我是不大理解的，可是定逃稅罪，判的輕啊，當(dāng)事人同意啊，那我也同意了，不同意的話萬一檢察官還是按照虛開增值稅專用發(fā)票罪提起公訴的話，我就是歷史的罪人了。

三、加設(shè)中間環(huán)節(jié)，究竟是虛開增值稅專用發(fā)票罪還是逃稅罪？

在稅務(wù)犯罪領(lǐng)域，有這么一種模式，非常普遍，那就是散戶是要貨不要票的，中間人是要票不要貨的，那怎么辦呢，散戶就把貨款打到中間人的私賬，中間人再打到公司的公賬，中間人補(bǔ)上差價(jià)，再打到開票方的公賬，開票方把發(fā)票開給中間人，貨由散戶拉走。這種模式在油品行業(yè)非常普遍，很多物流公司就是通過這個(gè)模式拿到進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的。

這種模式究竟是虛開增值稅專用發(fā)票罪還是逃稅呢，爭(zhēng)議很大。

但很不幸的是，在山東估計(jì)就是按虛開增值稅專用發(fā)票罪判的了，因?yàn)槲野l(fā)現(xiàn)有一個(gè)最高法發(fā)布的指導(dǎo)案例，是山東省濱州市濱城區(qū)人民法院判的，叫夏某虛開增值稅專用發(fā)票罪案，就是這個(gè)模式，這個(gè)案件中，法院認(rèn)為這是在代開發(fā)票，判了夏某虛開增值稅專用發(fā)票罪。

對(duì)于這種模式，我認(rèn)為究竟是虛開增值稅專用發(fā)票罪還是逃稅，應(yīng)該分類討論。

1.如果開票方不知道散戶與中間人之間的內(nèi)部約定的，主觀上認(rèn)為是在銷售貨物給中間人的，那中間人與開票方之間就是真實(shí)交易，這種情況下就是逃稅，不是虛開增值稅專用發(fā)票罪。

2.如果開票方知道中間人與散戶之間的約定，那就是密謀了，在民法上在，這是一種通謀虛偽表示行為，所謂的買賣合同無效，開票方實(shí)際上就是把貨賣給散戶，把票開給了中間人，當(dāng)然構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

3.為什么這么理解呢，大家想一想，如果開票方不知情，那開票方就不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪啊，那中間人怎么讓他人為自己虛開啊，散戶怎么介紹他人虛開啊。

4.這種模式其實(shí)跟民事領(lǐng)域中的借名買房行為很像?，F(xiàn)在樓價(jià)跌的很厲害，借名買房的行為很少了，可是在七八年前，借名買房行為可是非常猖狂。張三名下已經(jīng)有兩套房子了，可是張三看好樓市，覺得樓價(jià)還會(huì)大漲，于是還想買一套，可是張三已經(jīng)沒有購(gòu)房資格了，于是張三找到親戚李四，李四名下沒有任何房產(chǎn)，可以買房，于是房子是張三挑的，首付款是張三打給李四，再由李四打給開發(fā)商的，每月的房貸也是張三打給李四的，房產(chǎn)證也是張三家的抽屜里，房子也是張三在住，李四就是借給名字而已，什么都沒干。在開發(fā)商不知情的情況下，大家覺得房子是張三還是李四的？我已經(jīng)超過十年沒辦過民事案件了，民法知識(shí)早就還給老師了，但是我記得這種行為叫單方虛偽表示行為，合同是成立、有效的，李四才是涉案房產(chǎn)的所有權(quán)人。我們對(duì)比一下就會(huì)發(fā)現(xiàn)，開發(fā)商不就是開票方嗎，張三不就是散戶嗎，李四不就是中間人嗎？

5.這種模式案件，我辦過好幾個(gè)，根據(jù)我經(jīng)歷，在廣東、江蘇、黑龍江是有機(jī)會(huì)定逃稅的。

黑龍江那個(gè)在稅務(wù)稽查階段直接按照逃稅處理，沒有移送公安機(jī)關(guān)。

廣東那個(gè)在審查起訴階段，直接拿掉了，只保留另外一個(gè)純粹是買票的三十多萬稅款的指控，判了緩刑。

江蘇那個(gè)在偵查階段直接不批捕，估計(jì)也是拿掉了，為什么只能說是估計(jì)的，因?yàn)槲以谫F州辦過一個(gè)，在偵查階段取保候?qū)徚?，可是過了三年多，公安又過來把人抓走了，現(xiàn)在還在辦，所以只能說估計(jì)。

6.這類案件，司法機(jī)關(guān)認(rèn)為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的思路，往往就是穿透了，無視開票方與中間人之間的合同約定，無視民法典的規(guī)定，直接以背后經(jīng)濟(jì)關(guān)系作為案件的事實(shí)。

我覺得所謂的穿透是有限制范圍的，是有前提條件的，那就是買賣雙方均是惡意的，是有密謀行為的。這種模式中，存在密謀行為的主體是散戶與中間人，并不包含開票方，因此不能穿透。

所謂的穿透，實(shí)際上就是查明合同雙方存在以合法形式掩蓋非法目的的行為，因此才需要揭開“合法”的外衣，去追究“合法”行為背后的非法目的，在這種情況下，合同往往就是無效的，然而這種模式中，開票方與中間人之間的合同明顯是有效的。

事實(shí)上，穿透的目的，就是為了查明犯罪構(gòu)成要件當(dāng)中的主觀方面，即是為了查明是否在背后存在共同的犯罪故意，也就是所謂的共同的非法目的。這種模式中，開票方與中間人之間明顯沒有共同的犯罪故意，即沒有所謂的共同的非法目的。

民法與刑法同一位階，都是基本法，都是人大制訂的，在位階上沒有上位法與下位法之分，我們不是常說刑法具有謙抑性嗎，怎么在這里，刑法卻變成優(yōu)先于民法了呢。

總而言之，這種模式究竟是虛開增值稅專用發(fā)票罪，還是逃稅，除了考驗(yàn)律師的專業(yè)之外，還要看當(dāng)事人的運(yùn)氣。運(yùn)氣好的，就是無罪，運(yùn)氣不好了，就分分鐘十年以上。

所以當(dāng)事人及當(dāng)事人家屬特別忐忑不安，在審查起訴階段，如果檢察官認(rèn)為是虛開增值稅專用發(fā)票罪，究竟是是認(rèn)罪呢，還是不認(rèn)罪，是投降呢，還是死磕到底呢，認(rèn)罪吧，萬一到了法院階段會(huì)認(rèn)為是逃稅呢，豈不是白白浪費(fèi)了一次勝利大逃亡的機(jī)會(huì)，不認(rèn)罪吧，萬一法院階段還是認(rèn)為是虛開增值稅專用發(fā)票罪呢，會(huì)不會(huì)因?yàn)椴徽J(rèn)罪反而判的更重，反正內(nèi)心特別糾結(jié)。

四、小規(guī)模納稅人代開增值稅專用發(fā)票，是虛開增值稅專用發(fā)票罪，還是非法出售增值稅專用發(fā)票罪，還是虛開發(fā)票罪？

在現(xiàn)實(shí)生活中，有一種這樣的開票模式，那就是當(dāng)事人會(huì)花幾千塊錢給一些貪便宜的人，把他們把身份證拿過來，一個(gè)身份證就注冊(cè)三到五個(gè)小規(guī)模納稅人的性質(zhì)的公司，一下子就設(shè)立幾十個(gè)，甚至幾百個(gè)小規(guī)模納稅人性質(zhì)的空殼公司，然后開票給一些建筑公司、建材公司等。

小規(guī)模納稅人的稅率是三個(gè)點(diǎn)，他們大概就按3.5個(gè)點(diǎn)或者4個(gè)點(diǎn)把票開出去。疫情期間，國(guó)家有稅收優(yōu)惠政策，小規(guī)模納稅人只收一個(gè)點(diǎn)，他們就按照1.5個(gè)點(diǎn)或2個(gè)點(diǎn)把票開出去。

另外，他們也會(huì)開普票給別人，開票費(fèi)一般就是一個(gè)點(diǎn)。

這類案件的特殊之處就在于：

1.小規(guī)模納稅人拿到進(jìn)項(xiàng)發(fā)票之后是不能抵扣的，因此他們只能實(shí)打?qū)嵗U納銷項(xiàng)稅額，因此實(shí)際上只能賺0.5個(gè)點(diǎn)或1個(gè)點(diǎn)。

2.雖然受票方拿到的是增值稅專用發(fā)票，但是受票方往往只是做成本票。如果他們想用來騙取增值稅的話，就不會(huì)找小規(guī)模納稅人開票了，因?yàn)檎乙话慵{稅人開票，可以抵扣十三個(gè)點(diǎn)，可以騙的更多。另外，這種模式下，開票費(fèi)比法定稅率更該，花了3.5個(gè)點(diǎn)或者4個(gè)點(diǎn)的代價(jià)只能抵扣3個(gè)點(diǎn)，受票方是虧損的。

3.這類案件，由于當(dāng)事人既開了專票，又開了普票，在偵查階段，公安機(jī)關(guān)往往都是以虛開增值稅專用發(fā)票罪、虛開發(fā)票罪立案?jìng)刹椤?/p>

4.在審查起訴階段，只要跟檢察官解釋清楚，小規(guī)模納稅人拿到進(jìn)項(xiàng)發(fā)票后是不能抵扣的，只能實(shí)打?qū)嵉睦U納銷項(xiàng)稅額，檢察官一般都不會(huì)定虛開增值稅專用發(fā)票罪。

5.最高法在2024年4號(hào)司法解釋的理解與適用中，明確說到，在虛開增值稅專用發(fā)票過程中，收取開票費(fèi)的行為本質(zhì)上是把增值稅專用發(fā)票當(dāng)做商品出售，支付開票費(fèi)的行為，本質(zhì)上是把增值稅專用發(fā)票當(dāng)做商品購(gòu)買，也就是說虛開增值稅專用發(fā)票罪與非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪或者非法出售增值稅專用發(fā)票罪是一種競(jìng)合關(guān)系，所以很多時(shí)候，司法機(jī)關(guān)會(huì)認(rèn)為當(dāng)事人的行為構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪。

我記得有一位上海的檢察官寫過一篇文章發(fā)表在檢察日?qǐng)?bào)上，專門論述了為什么是定非法出售增值稅專用發(fā)票罪這個(gè)問題，影響很大。

這種模式的案件，其實(shí)是有機(jī)會(huì)定虛開發(fā)票罪的，為什么這么說呢，因?yàn)槲肄k過兩個(gè)這種模式的案件，兩個(gè)都是在審查起訴階段改為了虛開發(fā)票罪。

這兩個(gè)案件之所以會(huì)改為虛開發(fā)票罪，完全是因?yàn)閺埫骺淌凇㈥惻d良教授的功勞，跟我沒有半毛錢關(guān)系，為什么這么說呢，因?yàn)檫@兩個(gè)案件之所以辯護(hù)成功，主要是借鑒了這兩位教授的一些論文的觀點(diǎn)。

第一，根據(jù)張明楷教授的觀點(diǎn)，所謂的“虛開本法第205條規(guī)定發(fā)票以外的其他發(fā)票”屬于表面的構(gòu)成要件要素。構(gòu)成要件要素分為兩種類型：第一種類型是為刑罰提供依據(jù)的要素，如果不具備這些要素，則表明不應(yīng)該進(jìn)行刑事處罰。第二種類型是為了區(qū)分相關(guān)罪名，或者同一個(gè)罪名區(qū)分不同的處罰標(biāo)準(zhǔn)的要素，這些要素不是犯罪構(gòu)成要件要素，不是罪名成立必須具備的要素，又稱為表面的構(gòu)成要件要素。

例如刑法第153規(guī)定，如果從境內(nèi)走私黃金、白銀等貴重金屬到境外的，是構(gòu)成走私貴重金屬罪；如果是從境外到境內(nèi)的，則是走私普通貨物、物品罪。因此，刑法第153條的的“刑法第一百五十一條、第一百五十二條、第三百四十七條規(guī)定以外的貨物、物品”并不是走私普通貨物、物品罪的構(gòu)成要件，屬于表面的構(gòu)成要件要素。這句話的目的就是為了將走私普通貨物、物品罪與走私貴重金屬罪區(qū)別開來。

相同的道理，刑法第205條之一的“虛開本法第205條規(guī)定發(fā)票以外的其他發(fā)票”，也是屬于表面的構(gòu)成要件要素，也就是說，這句話并不是虛開發(fā)票罪的構(gòu)成要件，而是將虛開增值稅專用發(fā)票罪與虛開發(fā)票罪區(qū)別開來的要件。

因此，在認(rèn)定虛開類犯罪的罪名的時(shí)候，只要當(dāng)事人虛開了發(fā)票，并且符合立案標(biāo)準(zhǔn)，就初步認(rèn)定其構(gòu)成虛開發(fā)票罪。在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步分析，當(dāng)事人虛開的對(duì)象是不是可以抵扣稅款的發(fā)票，是否具有騙取增值稅款的目的或者造成增值稅款損失，如果答案是肯定的，就認(rèn)定其構(gòu)成虛開增稅專用發(fā)票罪。如果答案是否定的，則依然是虛開發(fā)票罪，從而將這兩個(gè)罪名區(qū)別開來。

我們可以進(jìn)一步思考，虛開普通發(fā)票，稅款數(shù)額或發(fā)票張數(shù)，符合立案標(biāo)準(zhǔn)的，構(gòu)成虛開發(fā)票罪，那么虛開增值稅專用發(fā)票，稅款數(shù)額或發(fā)票張數(shù)符合立案標(biāo)準(zhǔn)，但沒有騙取增值稅款目的，也沒有導(dǎo)致增值稅款流失的，這種行為如何定性呢？

根據(jù)前面所述，不可能構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。如果將“虛開本法第205條規(guī)定發(fā)票以外的其他發(fā)票”這句話認(rèn)定為刑罰提供依據(jù)的構(gòu)成要素，這種行為也不能定虛開發(fā)票罪。

既不能定虛開增值稅專用發(fā)票罪，也不能定虛開發(fā)票罪，那豈不是就無罪了？如果是增值稅專用發(fā)票的，就無罪；如果是增值稅普通發(fā)票的，就構(gòu)成虛開發(fā)票罪，極不合理。

第二，根據(jù)陳興良教授的觀點(diǎn)，“虛開本法第205條規(guī)定以外的其他發(fā)票”。這里的“規(guī)定”是指“規(guī)定為犯罪”。以騙取國(guó)家稅款為目的虛開的增值稅專用發(fā)票已經(jīng)被刑法第205條規(guī)定為犯罪，當(dāng)然不能構(gòu)成虛開發(fā)票罪。然而，不以騙取國(guó)家稅款為目的虛開增值稅專用發(fā)票行為，并沒有被刑法第205條規(guī)定為犯罪，仍然可以涵括在刑法第205條之一的“虛開其他發(fā)票”的構(gòu)成要件之內(nèi)。對(duì)于不以騙取國(guó)家稅款為目的的虛開雖然不能定虛開增值稅專用發(fā)票罪，完全可以認(rèn)定為虛開發(fā)票罪?！?/p>

第三，為什么不構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪呢？非法出售增值稅專用發(fā)票罪的犯罪對(duì)象只能是空白發(fā)票，這點(diǎn)很多人都說過了。

1.刑法第208條第2款規(guī)定，非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票后又虛開或者出售的，分別依照虛開增值稅專用發(fā)票罪、非法出售增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。購(gòu)買的是只有空白發(fā)票才虛開出去，如果是已經(jīng)開具的發(fā)票，是不能重復(fù)開出去的。

2.虛開增值稅專用發(fā)票罪的量刑標(biāo)準(zhǔn)是“虛開的稅款數(shù)額較大”、“虛開的稅款數(shù)額巨大”，非法出售增值稅專用發(fā)票罪的量刑標(biāo)準(zhǔn)是“數(shù)量較大”、“數(shù)量巨大”。只有空白發(fā)票才能數(shù)量巨大或者數(shù)量較大的說法，開具過的發(fā)票才是稅額較大或者稅額巨大。

3.2024年4號(hào)司法解釋規(guī)定，非法出售增值稅專用發(fā)票，票面稅額十萬元以上的，就是數(shù)量較大，這里的“票面稅額”指的是發(fā)票的面額，就是那些百元版發(fā)票，千元版發(fā)票，萬元版發(fā)票。

4.非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪最高是5年有期徒刑，非法出售增值稅專用發(fā)票罪最高是無期徒刑，為什么刑差這么大呢，單純的購(gòu)買增值稅專用發(fā)票，還沒有使用的，社會(huì)危害性比較小啊，購(gòu)買后又開具出去的行為，社會(huì)危害性才大啊，購(gòu)買之后又開出去就定虛開增值稅專用發(fā)票罪了。

5.在小規(guī)模納稅人代開發(fā)票案件中，既開了增值稅專用發(fā)票，又開了增值稅普通發(fā)票，專票部分是非法出售增值稅專用發(fā)票罪，普票部分卻是定虛開發(fā)票罪，大家覺得是不是有點(diǎn)詭異啊，

總而言之，非法出售增值稅專用發(fā)票罪，是以票面金額、發(fā)票分?jǐn)?shù)來量刑的，虛開增值稅專用發(fā)票罪是以稅款金額來量刑的，所以非法出售增值稅專用發(fā)票罪的犯罪對(duì)象只能是空白發(fā)票。這樣的話，可以將虛開增值稅專用發(fā)票罪與非法出售增值稅專用發(fā)票罪、非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪區(qū)別開來，如果開票過程中，收取開票費(fèi)了，就是出售，支付開票費(fèi)了，就是非法購(gòu)買，那虛開增值稅專用發(fā)票罪與非法出售增值稅專用發(fā)票罪、非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪還有什么區(qū)別呢，保留虛開增值稅專用發(fā)票罪還有什么意義呢，還不如把虛開增值稅專用發(fā)票罪廢了。