編者按：2025年12月8日，國(guó)家稅務(wù)總局舉行新聞發(fā)布會(huì)，會(huì)上提到“對(duì)地方違規(guī)引稅返稅搞‘政策洼地’、違規(guī)招引‘空殼企業(yè)’搞‘開(kāi)票經(jīng)濟(jì)’的情況，更是加大監(jiān)控和核查力度，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題及時(shí)處理，并督促推動(dòng)相關(guān)地方政府及其有關(guān)部門廢止或修改違規(guī)招商引資涉稅協(xié)議條款，堅(jiān)決抵制破壞稅制統(tǒng)一性的行為，堅(jiān)決防治‘開(kāi)票經(jīng)濟(jì)’擾亂市場(chǎng)秩序的問(wèn)題”。近年來(lái)，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)查處了一大批在稅收洼地成立空殼企業(yè)虛開(kāi)發(fā)票的案件，其中不乏涉案金額數(shù)十億乃至上百億的大案，不僅開(kāi)票方面臨牢獄之災(zāi)，大量受票企業(yè)也受牽連被追究法律責(zé)任。2024年新涉稅司法解釋出臺(tái)，讓非法出售增值稅專用發(fā)票罪重回司法視野，更是為打擊開(kāi)票經(jīng)濟(jì)提供了有力的法律武器。如今國(guó)家稅務(wù)總局再次點(diǎn)名“開(kāi)票經(jīng)濟(jì)”，預(yù)示著對(duì)開(kāi)票平臺(tái)有較強(qiáng)依賴的行業(yè)仍將面臨嚴(yán)峻涉稅風(fēng)險(xiǎn)，本文擬對(duì)相關(guān)行業(yè)涉稅問(wèn)題加以分析，以期為讀者提供參考。

01

“開(kāi)票經(jīng)濟(jì)”運(yùn)行的基本邏輯

（一）脫離真實(shí)業(yè)務(wù)是本質(zhì)特征

開(kāi)票經(jīng)濟(jì)是以開(kāi)票作為主要業(yè)務(wù)內(nèi)容的經(jīng)濟(jì)，其本質(zhì)特征就是脫離真實(shí)業(yè)務(wù)，或大部分業(yè)務(wù)不具備真實(shí)性，基本只憑借開(kāi)票牟利。脫離真實(shí)業(yè)務(wù)又有兩種具體表現(xiàn)，一是完全不具備真實(shí)業(yè)務(wù)，以無(wú)中生有的方式，通過(guò)簽訂虛假合同、形成虛假走賬資金流的方式，虛構(gòu)業(yè)務(wù)內(nèi)容，并借此開(kāi)具發(fā)票。此種情形一般構(gòu)成“無(wú)貨虛開(kāi)”行為。二是具備真實(shí)業(yè)務(wù)，但通過(guò)人為虛構(gòu)交易主體，讓原本不參與業(yè)務(wù)內(nèi)容的主體加入到業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)中，并借此取得發(fā)票。此種情形一般構(gòu)成“虛構(gòu)交易主體型虛開(kāi)”行為。

（二）違規(guī)招引和富余發(fā)票是盈利基本點(diǎn)

由于開(kāi)票經(jīng)濟(jì)脫離真實(shí)業(yè)務(wù)，不以實(shí)際貨物、服務(wù)交易盈利，這就決定了開(kāi)票經(jīng)濟(jì)運(yùn)轉(zhuǎn)的基礎(chǔ)是套取國(guó)家稅收利益，賺取“稅收差價(jià)”。具體來(lái)說(shuō)，開(kāi)票企業(yè)開(kāi)出發(fā)票，幫助受票企業(yè)抵扣增值稅、作所得稅稅前扣除，受票企業(yè)向開(kāi)票企業(yè)支付開(kāi)票費(fèi)，開(kāi)票費(fèi)低于受票企業(yè)獲取的稅收利益，受票企業(yè)即因此獲利。同時(shí)開(kāi)票方雖然存在虛開(kāi)發(fā)票行為，虛增了納稅義務(wù)，但其通過(guò)其他手段，降低自身實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)，使得開(kāi)票費(fèi)超過(guò)因開(kāi)票實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)，差額部分形成開(kāi)票方的盈利?，F(xiàn)階段，降低自身實(shí)際承擔(dān)稅負(fù)的手段基本可以劃分為兩種模式，一是依賴于違規(guī)招商引資政策，即開(kāi)票方虛增納稅義務(wù)后全額履行，但又通過(guò)違規(guī)財(cái)政返還的方式直接沖抵稅負(fù)成本，二是依賴于零售端企業(yè)所積累富余發(fā)票，即開(kāi)票方先從零售企業(yè)處購(gòu)入發(fā)票，積累進(jìn)項(xiàng)富余，在虛開(kāi)發(fā)票時(shí)可以使用富余發(fā)票抵扣和稅前扣除，在不實(shí)際負(fù)擔(dān)稅負(fù)成本的情況下開(kāi)出發(fā)票。

（三）違規(guī)代開(kāi)是套取資金的新型手段

對(duì)于“無(wú)貨虛開(kāi)”行為，由于業(yè)務(wù)內(nèi)容是單純虛開(kāi)發(fā)票，相關(guān)資金完全為了走賬開(kāi)票流轉(zhuǎn)，故必然存在資金回流。過(guò)去開(kāi)票方一般使用股東借款名義，將資金套取出來(lái)，返還給受票方，但此種模式較為粗糙，蘊(yùn)含較高稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。近年來(lái)，隨著個(gè)人代開(kāi)發(fā)票政策的普及和發(fā)展，開(kāi)票方大多通過(guò)冒用個(gè)人身份信息代開(kāi)的方式，為自己虛開(kāi)發(fā)票套取資金。根據(jù)代開(kāi)政策要求，代開(kāi)發(fā)票類型主要可分為農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票和增值稅普通發(fā)票。其中農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票因具有反向開(kāi)票、自開(kāi)自抵的特征，成為農(nóng)產(chǎn)品行業(yè)違規(guī)代開(kāi)的首選，而其他行業(yè)主要以代開(kāi)普通發(fā)票為主。對(duì)于“虛構(gòu)交易主體型虛開(kāi)”行為，由于人為地將虛構(gòu)交易環(huán)節(jié)加入到了真實(shí)業(yè)務(wù)鏈條當(dāng)中，將虛開(kāi)鏈條和真實(shí)業(yè)務(wù)鏈條相互嫁接，通常不會(huì)形成資金回流。

02

“開(kāi)票經(jīng)濟(jì)”緣何成為行業(yè)依賴

發(fā)票市場(chǎng)也是一個(gè)供需市場(chǎng)，由于各行業(yè)存在不同的稅務(wù)問(wèn)題，因而形成了對(duì)開(kāi)票經(jīng)濟(jì)的不同程度的行業(yè)性依賴，催生了不同類型的開(kāi)票產(chǎn)業(yè)鏈。受票方需求具體可分為四種：

（一）彌補(bǔ)源頭票缺失

此類需求多見(jiàn)于運(yùn)輸物流行業(yè)、再生資源回收行業(yè)、農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)行業(yè)。這類行業(yè)的特征是處于產(chǎn)業(yè)鏈的較前端，供應(yīng)商以個(gè)人居多。運(yùn)輸物流行業(yè)需要組織大量個(gè)體運(yùn)力，承擔(dān)運(yùn)輸任務(wù)；再生資源回收行業(yè)需要對(duì)接貨場(chǎng)，給貨場(chǎng)交貨的主要是供廢散戶；農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)行業(yè)則需要深入田間地頭，從農(nóng)民、農(nóng)村經(jīng)濟(jì)組織處收貨。因供應(yīng)商是個(gè)人，納稅意識(shí)不足，也缺乏向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)發(fā)票的意愿，過(guò)去部分偏遠(yuǎn)地區(qū)因經(jīng)濟(jì)發(fā)展落后，代開(kāi)發(fā)票程序較為繁瑣，種種原因?qū)е略搭^票缺失，企業(yè)不僅無(wú)法實(shí)現(xiàn)抵扣需求，甚至不能取得合規(guī)財(cái)務(wù)憑證入賬和列支成本。農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票雖然有自開(kāi)自抵特征，但目前各地稅務(wù)機(jī)關(guān)基本都要求收購(gòu)發(fā)票在省內(nèi)乃至市內(nèi)使用，不允許跨省農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)業(yè)務(wù)自開(kāi)收購(gòu)發(fā)票，且很多地方對(duì)收購(gòu)發(fā)票的開(kāi)票額度有一定限制，無(wú)法滿足企業(yè)日常需要，此外收購(gòu)發(fā)票只適用于向自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品的農(nóng)民收購(gòu)的業(yè)務(wù)，不適用于向中間商收購(gòu)的業(yè)務(wù)，同樣產(chǎn)生源頭票缺失問(wèn)題。

（二）偷逃個(gè)人所得稅

此類需求多見(jiàn)于勞動(dòng)密集型行業(yè)、金融行業(yè)、互聯(lián)網(wǎng)科技行業(yè)、網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)。這類行業(yè)的特征是輕資產(chǎn)，憑借個(gè)人勞務(wù)創(chuàng)造價(jià)值，人力成本占比極高。由于勞動(dòng)者與企業(yè)之間大多建立了勞動(dòng)關(guān)系，雖然人力成本可作稅前扣除，但需要按照綜合所得繳納個(gè)人所得稅，部分行業(yè)單位人力成本水平高，可能直接將稅率拉高到45%，形成較重的個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)。如果用工企業(yè)將個(gè)人提供的勞動(dòng)轉(zhuǎn)化為增值稅應(yīng)稅服務(wù)，取得專用發(fā)票，則企業(yè)所得稅層面仍可全額列支，個(gè)人所得稅納稅義務(wù)完全規(guī)避，還可以多抵扣增值稅。

（三）行業(yè)潛規(guī)則限制

此類需求多見(jiàn)于醫(yī)藥行業(yè)、向機(jī)關(guān)單位供應(yīng)貨物服務(wù)的行業(yè)。這類行業(yè)的特征是形成了由來(lái)已久的潛規(guī)則，必須與特定供應(yīng)商合作，才能向客戶取得項(xiàng)目、售出產(chǎn)品。但部分供應(yīng)商實(shí)際沒(méi)有提供真實(shí)業(yè)務(wù)，憑借向客戶不當(dāng)輸送利益，或是與客戶之間存在親屬關(guān)系，搭建業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)。如果供應(yīng)商暴雷，則相關(guān)發(fā)票容易被定性為虛開(kāi)發(fā)票，牽連受票方。

（四）偷逃消費(fèi)稅

此類需求多見(jiàn)于能源行業(yè)，又包括石油煉化和煤化工兩大領(lǐng)域。這類行業(yè)的特征是產(chǎn)品以汽油、柴油、石腦油等消費(fèi)稅應(yīng)稅消費(fèi)品為主，或包括應(yīng)稅消費(fèi)品，成品油消費(fèi)稅采取從量計(jì)征的計(jì)稅方式，與定價(jià)無(wú)關(guān)，而汽、柴油市場(chǎng)定價(jià)受國(guó)家發(fā)改委調(diào)控，并非完全自由定價(jià)市場(chǎng)，這就導(dǎo)致消費(fèi)稅負(fù)擔(dān)難以全額轉(zhuǎn)嫁，過(guò)去消費(fèi)稅負(fù)擔(dān)占汽油價(jià)格比例高達(dá)1/3，能源行業(yè)普遍需要承擔(dān)較為繁重的消費(fèi)稅納稅義務(wù)。以煉化企業(yè)為例，國(guó)營(yíng)煉化企業(yè)方面，不僅要嚴(yán)格執(zhí)行國(guó)家定價(jià)，還要承擔(dān)很多額外的社會(huì)責(zé)任，如在邊緣地區(qū)建設(shè)加油站等，很多項(xiàng)目具有社會(huì)屬性，經(jīng)濟(jì)方面可能是入不敷出的，而國(guó)營(yíng)企業(yè)又有利潤(rùn)考核指標(biāo)，如果全額承擔(dān)消費(fèi)稅負(fù)擔(dān)就無(wú)法完成指標(biāo)。民營(yíng)地?zé)捚髽I(yè)方面，自2015年部分放開(kāi)原油進(jìn)口配額后，地?zé)捚髽I(yè)開(kāi)始廣泛參與煉化產(chǎn)業(yè)，但其成本控制無(wú)法與國(guó)營(yíng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)，上下游產(chǎn)業(yè)鏈也遠(yuǎn)不如國(guó)營(yíng)體系成熟，只能在消費(fèi)稅上降本增效。增值稅專用發(fā)票不僅承擔(dān)增值稅抵扣、所得稅稅前扣除功能，自2018年成品油發(fā)票模塊上線后，還承擔(dān)了重要的成品油庫(kù)存錄入功能，屬于消費(fèi)稅扣除憑證。能源行業(yè)出于偷逃消費(fèi)稅的目的，也有旺盛的專用發(fā)票需求。

03

“開(kāi)票經(jīng)濟(jì)”中各方面臨的刑事責(zé)任

過(guò)去，對(duì)達(dá)到入罪標(biāo)準(zhǔn)的開(kāi)票方和受票方多以虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪論處。2024年，隨著最高法、最高檢發(fā)布涉稅新司法解釋，以及最高法后續(xù)撰寫對(duì)司法解釋的理解與適用，對(duì)開(kāi)票方和受票方的定性已經(jīng)開(kāi)始發(fā)生變化。

（一）開(kāi)票方：虛開(kāi)專票罪和非法出售增值稅專用發(fā)票罪并存

對(duì)于“無(wú)貨虛開(kāi)”行為，根據(jù)最高法解讀，開(kāi)票方以收取開(kāi)票費(fèi)的方式開(kāi)具專用發(fā)票，本質(zhì)上屬于將發(fā)票作為商品進(jìn)行買賣，首先構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票行為，因非法出售增值稅專用發(fā)票罪是行為犯，故此行為可以定性為非法出售增值稅專用發(fā)票罪，這是對(duì)此種行為進(jìn)行定性的基本原則。實(shí)踐中，以靈工平臺(tái)、網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)平臺(tái)等為代表的開(kāi)票平臺(tái)的下游客戶非常廣泛，被認(rèn)定為非法出售的風(fēng)險(xiǎn)極大，非法出售和虛開(kāi)的量刑檔次基本一致，同時(shí)非法出售作為通常意義上的行為犯，以此罪名定罪不需要承擔(dān)是否存在騙抵稅款目的、是否造成稅款被騙損失等舉證責(zé)任，入罪門檻較虛開(kāi)更低。

當(dāng)然有原則也有例外，非法買賣發(fā)票的一個(gè)基本特征是開(kāi)票方是空殼公司，沒(méi)有或基本沒(méi)有真實(shí)業(yè)務(wù)，與受票方之間沒(méi)有合謀的故意，單純?yōu)榱速嵢￠_(kāi)票費(fèi)從事賣票業(yè)務(wù)，對(duì)買票需求通常是來(lái)者不拒的，所以如果在案證據(jù)可以證明開(kāi)票方并非“來(lái)者不拒型”虛開(kāi)，而是有特定的受票對(duì)象，同時(shí)對(duì)受票方為何接受虛開(kāi)發(fā)票、受票方取得虛開(kāi)發(fā)票后的用途和危害后果有全面的了解，并且沒(méi)有獲取不法利益，則可以認(rèn)為雙方存在事前通謀，開(kāi)票方基于事前通謀虛開(kāi)發(fā)票，則其不具有賺取開(kāi)票費(fèi)的故意，而是具備為受票企業(yè)提供幫助的故意，此種情形下開(kāi)受票雙方構(gòu)成共同犯罪，對(duì)開(kāi)票方不能單獨(dú)定性，應(yīng)當(dāng)依賴于對(duì)受票方的定性。

對(duì)于“虛構(gòu)交易主體型虛開(kāi)”行為，過(guò)去一直存在一種事實(shí)爭(zhēng)議，就是虛構(gòu)的交易環(huán)節(jié)是否等于虛假的交易環(huán)節(jié)？判斷一項(xiàng)業(yè)務(wù)真實(shí)還是虛假的標(biāo)準(zhǔn)究竟為何？首先要明確的是虛構(gòu)并非偽造，虛構(gòu)交易主體型虛開(kāi)，并非在沒(méi)有真實(shí)交易的情況下偽造交易，而是將一個(gè)本不參與交易環(huán)節(jié)的主體加入到交易環(huán)節(jié)當(dāng)中，既然該主體加入了交易環(huán)節(jié)，那能否直接否定業(yè)務(wù)真實(shí)性，就存在較大爭(zhēng)議。尤其是民法典認(rèn)可觀念交付的方式，不能僅以貨物物理流判斷業(yè)務(wù)真實(shí)還是虛假，故此類行為的定性問(wèn)題在過(guò)去存在較多障礙。以成品油零售行業(yè)為例，加油站在購(gòu)入汽柴油時(shí)，依法取得了發(fā)票，但銷售時(shí)因消費(fèi)者不需要發(fā)票，加油站就會(huì)產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)富余。加油站與空殼公司合作，將業(yè)務(wù)模式調(diào)整為加油站向空殼公司售油、空殼公司再向消費(fèi)者售油的模式，讓空殼公司參與到交易環(huán)節(jié)中，空殼公司從加油站進(jìn)貨開(kāi)票，但不向消費(fèi)者開(kāi)具發(fā)票，隱匿收入，從而形成進(jìn)項(xiàng)富余，再對(duì)外虛開(kāi)發(fā)票牟利，當(dāng)然交易鏈條還可以無(wú)限延長(zhǎng)，將空殼公司的下游企業(yè)也納入其中。這種情況下，可以說(shuō)虛構(gòu)了空殼公司交易環(huán)節(jié)，但似乎不能直接認(rèn)為空殼公司取得發(fā)票的業(yè)務(wù)是虛假的。

新司法解釋為解決這一問(wèn)題，專門增加了一項(xiàng)“對(duì)依法不能抵扣稅款的業(yè)務(wù)，通過(guò)虛構(gòu)交易主體開(kāi)具增值稅專用發(fā)票……的”屬于虛開(kāi)行為。消費(fèi)者購(gòu)油，屬于不能抵扣稅款的業(yè)務(wù)，在該業(yè)務(wù)中，虛構(gòu)空殼公司交易主體，取得專用發(fā)票，可直接定性為虛開(kāi)行為。將一個(gè)事實(shí)爭(zhēng)議以法律規(guī)定的方式化解，故“虛構(gòu)交易主體型虛開(kāi)”行為大多可以直接定性為虛開(kāi)行為，對(duì)于零售企業(yè)來(lái)說(shuō)，如果其對(duì)下游架構(gòu)不明知，則屬于被下游惡意套取發(fā)票，不構(gòu)成犯罪，對(duì)空殼公司來(lái)說(shuō)，可以認(rèn)定為虛開(kāi)行為，進(jìn)一步判斷是否符合虛開(kāi)犯罪出罪條件，確定其刑事責(zé)任。

（二）受票方：從虛開(kāi)專票罪向非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪、逃稅罪等輕罪轉(zhuǎn)化

受票方由于需求各異，危害結(jié)果不同，其定性也不統(tǒng)一。但新司法解釋整體上呈現(xiàn)出保護(hù)實(shí)體企業(yè)的指導(dǎo)精神，受票實(shí)體企業(yè)的刑事責(zé)任有所減輕，尤其是逃稅罪犯罪行為增加了一項(xiàng)“虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額”的逃稅，為虛開(kāi)變逃稅提供了重要法律依據(jù)。在這一意見(jiàn)指導(dǎo)下，受票方責(zé)任逐漸從虛開(kāi)向輕罪轉(zhuǎn)化。

首先，在虛假抵扣增值稅層面，根據(jù)最高法理解與適用，所謂虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額的逃稅，并不排斥虛開(kāi)發(fā)票的情形。無(wú)論受票企業(yè)有無(wú)實(shí)際采購(gòu)業(yè)務(wù)，只要其取得虛開(kāi)發(fā)票沒(méi)有超過(guò)應(yīng)納稅義務(wù)范圍，就可以認(rèn)為其主觀目的是逃避繳納稅款，不以虛開(kāi)論處，而應(yīng)認(rèn)定為虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額的逃稅行為。對(duì)于取得虛開(kāi)發(fā)票少繳企業(yè)所得稅、消費(fèi)稅的部分，都屬于虛列支出、虛假納稅申報(bào)的逃稅行為，更應(yīng)當(dāng)按照逃稅行為定性。同時(shí)逃稅罪適用行政前置程序，如果受票方按稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的期限全額補(bǔ)繳稅款、滯納金、罰款的，則不再追究刑事責(zé)任。

另一方面，即便取得虛開(kāi)發(fā)票超過(guò)應(yīng)納稅義務(wù)范圍，也不等于直接構(gòu)成虛開(kāi)犯罪，還需要結(jié)合虛開(kāi)犯罪出罪條款分析，即受票方是否具有騙抵稅款目的，是否因抵扣造成稅款被騙損失。如沒(méi)有目的、沒(méi)有損失，則對(duì)受票方支付開(kāi)票費(fèi)購(gòu)買發(fā)票的行為可以非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪一罪論處，如同時(shí)造成少繳企業(yè)所得稅等稅款的，屬于以非法購(gòu)買增值稅發(fā)票的方式實(shí)現(xiàn)逃稅目的，應(yīng)當(dāng)以逃稅定性。例如企業(yè)為了套取資金，自行設(shè)立空殼小規(guī)模納稅人給自己虛開(kāi)專用發(fā)票，由于小規(guī)模納稅人采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方式，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，故小規(guī)模納稅人開(kāi)具多少發(fā)票，就要全額按照銷項(xiàng)稅額繳納增值稅，而受票方抵扣的增值稅就是開(kāi)票方多繳的增值稅，一增一減不可能造成增值稅損失。即便受票方取得虛開(kāi)發(fā)票虛增進(jìn)項(xiàng)稅額高于應(yīng)納稅義務(wù)，也不可能造成稅款被騙損失。因此造成少繳企業(yè)所得稅的，可以按逃稅行為論處。

04

“開(kāi)票經(jīng)濟(jì)”中受票方面臨的行政責(zé)任

對(duì)于受票方來(lái)說(shuō)，雖然刑事風(fēng)險(xiǎn)有所降低，但行政責(zé)任不容忽視，首先要補(bǔ)繳稅款、滯納金，另外無(wú)論是無(wú)貨虛開(kāi)還是代開(kāi)，根據(jù)稅法規(guī)定都屬于行政法上的虛開(kāi)，可以按偷稅處理，受票方還需承擔(dān)少繳稅款0.5倍到5倍的罰款。在補(bǔ)繳稅款方面，對(duì)于取得虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票的受票方，首先不能以發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)抵扣和稅前扣除憑證，通常需補(bǔ)繳增值稅、加收滯納金，對(duì)其他稅種，以及取得虛開(kāi)普通發(fā)票的行為，則需要根據(jù)不同情形確定補(bǔ)繳義務(wù)：

一是因源頭票缺失取得虛開(kāi)發(fā)票的受票方，如果實(shí)際發(fā)生了真實(shí)、合理、相關(guān)的支出，取得虛開(kāi)用于列支成本的，本質(zhì)上屬于代開(kāi)發(fā)票行為。根據(jù)稅法規(guī)定，可以要求真實(shí)銷售方補(bǔ)開(kāi)發(fā)票，如果真實(shí)銷售方無(wú)法聯(lián)系，同時(shí)符合稅法規(guī)定條件的，可以憑借法律規(guī)定的自制憑證作稅前扣除，不對(duì)企業(yè)所得稅作納稅調(diào)整。

二是以偷逃個(gè)人所得稅為主要目的的受票方，由于薪酬支出本就符合稅前扣除條件，轉(zhuǎn)化為發(fā)票列支，并未虛增稅前扣除范圍，故對(duì)沒(méi)有多列支成本的受票方不應(yīng)再調(diào)整企業(yè)所得稅。但是此類受票方通過(guò)虛開(kāi)發(fā)票減少個(gè)人所得稅扣繳義務(wù)，近年來(lái)查處的偷逃個(gè)人所得稅案件中，很多都采用了轉(zhuǎn)換收入性質(zhì)的方式，也就是把最高稅率45%的綜合所得，轉(zhuǎn)換為經(jīng)營(yíng)所得，同時(shí)結(jié)合地方經(jīng)營(yíng)所得核定征收政策，將實(shí)際稅率降低至10%以下。轉(zhuǎn)換經(jīng)營(yíng)所得的前提，是將勞動(dòng)者包裝成第三方主體，將勞動(dòng)轉(zhuǎn)換為增值稅應(yīng)稅服務(wù)，這就需要有一個(gè)開(kāi)票方代為開(kāi)具發(fā)票，開(kāi)票方又通過(guò)拆分收入、冒用個(gè)人身份信息代開(kāi)發(fā)票的方式套取資金，向勞動(dòng)者支付薪酬，也沒(méi)有全額履行扣繳義務(wù)，故受票方還應(yīng)承擔(dān)補(bǔ)扣個(gè)人所得稅的責(zé)任。如受票方不履行扣繳義務(wù)，勞動(dòng)者需要自行申報(bào)補(bǔ)繳個(gè)人所得稅。

三是因行業(yè)潛規(guī)則取得虛開(kāi)發(fā)票的受票方，這類情形在實(shí)踐中有較大爭(zhēng)議，主要原因在于受行業(yè)背景影響，很多開(kāi)票方利用信息差或其身份地位，將自身包裝成渠道商，同時(shí)走賬資金基本不形成回流，而是直接由開(kāi)票方提取并用于最終用途。對(duì)于受票方來(lái)說(shuō)，為獲取業(yè)務(wù)不得不與開(kāi)票方進(jìn)行合作，委托開(kāi)票方營(yíng)銷或提供其他服務(wù)，無(wú)法對(duì)開(kāi)票方的業(yè)務(wù)虛實(shí)問(wèn)題作出判斷。站在受票方角度，其主要訴求是取得合作項(xiàng)目，主觀認(rèn)為真實(shí)付出了營(yíng)銷、服務(wù)費(fèi)用，客觀上相關(guān)資金也確實(shí)出賬、沒(méi)有回流，形成企業(yè)的真實(shí)成本，開(kāi)受票雙方存在認(rèn)知偏差，開(kāi)票方在可以提供合法服務(wù)的情況下，通過(guò)利益輸送等違法方式提供服務(wù)的，不能直接歸咎于受票方，不宜對(duì)受票方作出處理。

四是以偷逃消費(fèi)稅為主要目的的受票方，如果開(kāi)票鏈條沒(méi)有對(duì)應(yīng)的真實(shí)業(yè)務(wù)，則還需要補(bǔ)繳企業(yè)所得稅，此外對(duì)于取得虛開(kāi)發(fā)票虛增庫(kù)存多扣除的消費(fèi)稅，也需要承擔(dān)補(bǔ)繳義務(wù)。此外，由于此類受票方多以偷逃消費(fèi)稅為目的，部分受票方取得虛開(kāi)發(fā)票錄入庫(kù)存后，對(duì)于虛增的進(jìn)項(xiàng)稅額和成本費(fèi)用，通過(guò)虛增無(wú)票收入的方式消耗掉，這種特殊情況下，因受票方虛進(jìn)虛出，實(shí)際上沒(méi)有造成增值稅多抵扣、所得稅多扣除，不應(yīng)調(diào)整增值稅和企業(yè)所得稅。